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jueves, 10 de junio de 2021

Ley de impuesto a las ventas y servicios; no basta al contribuyente con demostrar la efectividad material de las operaciones para rebajar su débito fiscal, sino que además, debe acreditar el pago del impuesto por parte del vendedor.

“Santiago, quince de enero de dos mil catorce.

Vistos:
En estos autos Rol N° 4099-2013 de esta Corte Suprema, sobre reclamación tributaria iniciado por la contribuyente Empresa XX, se dictó sentencia de primer grado el catorce de febrero de dos mil doce, que rola a fojas 278 y siguientes, por la que se hizo lugar, en parte, al reclamo interpuesto en contra de las liquidaciones N°663 a 684, todas de 12 de octubre de 2001, por Modificación Remanente IVA, períodos tributarios de junio a diciembre de 1998, y enero a diciembre de 1999; por diferencia de IVA, período tributario de enero de 2000; e Impuesto Único del artículo 21 inciso tercero de la Ley de Impuesto a la Renta de los años tributarios 1999 y 2000. Dicha decisión fue apelada por el contribuyente, a fojas 291 y objeto de pronunciamiento por la Corte de Apelaciones de Santiago el quince de mayo de dos mil trece y que rola a fojas 346 y siguientes, en virtud del cual se confirmó la de primer grado, con declaración que los intereses moratorios que establece el artículo 53 del Código Tributario no se han devengado durante el período comprendido entre la presentación del reclamo y la que lo tuvo definitivamente por interpuesto, esto es, entre el 26 de diciembre de 2001 y el 27 de abril de 2007, respectivamente.



A fojas 384 se trajeron los autos en relación para conocer del recurso de casación en el fondo de fojas 348, interpuesto por la contribuyente aludida.
CONSIDERANDO:

PRIMERO: Que por el recurso interpuesto se denuncia la vulneración del artículo 23 N° 5 del DL 825, en relación a los artículos 19 y 22 del Código Civil y los artículos 21 y 26 del Código Tributario.

Indica la reclamante que la primera norma citada regula en qué circunstancias y en relación a qué operaciones se dará al contribuyente derecho a crédito fiscal IVA soportado o pagado; en qué casos se dará, proporcionalmente, derecho a crédito fiscal; y en qué casos no existe, en principio, tal derecho.

Así el numeral 5° del artículo 23 de la Ley de Impuestos a las Ventas y Servicios, regula en particular el caso en que no procede el derecho al crédito fiscal, señalando tres hipótesis de excepción; en su inciso primero dispone que si una factura es calificada de no fidedigna, falsa o no cumple con los requisitos legales y reglamentarios, en principio ésta no da derecho al crédito fiscal por el impuesto recargado en ella.

Por su parte el inciso segundo, establece un primer mecanismo bajo el cual se posibilita al contribuyente la utilización del crédito fiscal aun cuando la factura respectiva adolezca de los vicios señalados precedentemente, en la medida que cumplan dos requisitos copulativos que la propia norma señala, a saber: cuando el pago del documento dubitado se ha efectuado con un cheque nominativo, vale vista nominativo o transferencia electrónica de dinero a nombre del emisor de la factura, girados contra la cuenta corriente del comprador o beneficiario del servicio y se ha anotado al reverso del documento el número del rol único tributario del emisor de la factura y el número de ésta, la misma información debe constar en el caso de realizarse una transferencia electrónica. Con lo que se excluye perjudicar al comprador o beneficiario por la falsedad de una factura, pues no es posible imputar responsabilidad por el actuar de un tercero.

Luego, el inciso tercero establece un segundo mecanismo en caso que la factura pagada sea posteriormente objetada por el Servicio de Impuestos Internos, que es lo que ocurre en autos, en que se permite al comprador o beneficiario no perder el derecho al crédito fiscal siempre que se cumplan los requisitos enunciados en las letras a), b), c) y d) de la norma en referencia, y que apuntan a la acreditación suficiente de la efectividad material de las operaciones de que den cuenta las facturas impugnadas por el fiscalizador, lo que significa que no hay más requisitos que los señalados por el legislador. Así, si el sentenciador agrega nuevas exigencias, pidiendo al reclamante acreditar que el impuesto ha sido recargado y pagado por el emisor de la factura, situación que se regula en el inciso cuarto del artículo 23 N°5 y que es un mecanismo distinto de los contemplados en las hipótesis contenidas en los inciso segundo y tercero del mismo numeral, contraviene el tenor literal de la ley.

De esta forma, si un contribuyente ha pagado una factura objetada por el Servicio de Impuestos Internos, lo que éste debe acreditar para ser beneficiario del crédito fiscal es el cumplimiento de los requisitos establecidos en el inciso tercero, de la norma citada, sin que se le pueda exigir además lo establecido en su inciso cuarto, toda vez que dicho mecanismo es independiente y se refiere a un caso distinto, por lo que no le era exigible acreditar el pago del impuesto recargado en la factura por parte del emisor de ésta.

Señala además que el propio Servicio de Impuestos Internos, mediante uno de sus tantos pronunciamientos, reconoce expresamente que si una factura ha sido emitida fuera de su fecha de vigencia, sin que cumpla con los requisitos formales establecidos por ley, no puede ser acreditada bajo el inciso tercero del numeral 5 del artículo 23 del DL 825, pero igualmente puede otorgar derecho a crédito fiscal para quien la recibe, si prueba que el emisor de la misma ha registrado, declarado y pagado el débito fiscal correlativo.

Por ello, basado en el principio de confianza legítima que existe en el administrado, respecto de su administrador, de buena fe el contribuyente se acoge a la interpretación que el propio Servicio ha mantenido y que ahora desconoce, pretendiendo cobrar impuestos basados en un criterio distinto, lo que implica contravenir abiertamente el artículo 26 del Código Tributario.

Así al apartarse los sentenciadores del claro tenor de lo dispuesto en el artículo 23 N° 5 inciso tercero de la Ley del IVA, han vulnerado las normas de interpretación contenidas en los artículos 19 y 22 del Código Civil.

Adicionalmente, expresa que la sentencia recurrida contraviene lo dispuesto en el artículo 21 inciso 2° del Código Tributario, pues el fiscalizador ha prescindido de los antecedentes aportados por el contribuyente, en orden a establecer el cumplimiento de los requisitos que dan derecho a ser beneficiario del crédito fiscal, pues se acreditó la materialidad de las operaciones, por lo que su parte tiene derecho al crédito fiscal soportado en sus facturas de compra impugnadas por el ente impositivo con posterioridad al pago de tales operaciones

Fundamentando la influencia que tales errores han tenido en lo dispositivo del fallo, señala que de haberse aplicado correctamente la primera norma se debió reconocerle su derecho a usar el crédito fiscal IVA recargado y soportado en las facturas posteriormente objetadas por el Servicio de Impuestos Internos, ya que acreditó el cumplimiento de los requisitos exigidos por ley.

SEGUNDO: Que, de acuerdo al tenor del recurso referido en el motivo que precede, éste se estructura sobre la base de impugnar el rechazo del ente fiscalizador a sus pretensiones en materia tributaria y que fuera ratificado tanto en primera como en segunda instancia, sosteniendo que su parte demostró los presupuestos para acogerse al crédito fiscal IVA, especialmente la efectividad de las operaciones cuestionadas, de manera que debió admitirse tal pretensión y dejar sin efecto las liquidaciones de autos.

TERCERO: Que la sentencia impugnada, que confirma la de primer grado con mayores consideraciones, estableció que si bien en autos consta la efectividad de las operaciones impugnadas por el Servicio de Impuestos Internos, la contribuyente no acreditó que el vendedor recargara y enterara en arcas fiscales el crédito fiscal conforme dispone el inciso penúltimo del artículo 23 N°5 del DL 825 (razonamiento primero).

CUARTO: Que, para efectos de resolver el recurso en estudio es necesario precisar que el Impuesto al Valor Agregado, es el principal tributo al consumo se grava con una tasa única del 19%, que se incorpora en cada etapa de la cadena de comercialización y distribución hasta que el bien es adquirido por el consumidor final.

QUINTO: Que de acuerdo con lo anterior, es posible ser beneficiario del crédito fiscal -en el caso de autos de la devolución de IVA exportador-, aun cuando el Servicio de Impuestos Internos haya cuestionado la regularidad de las facturas en que se ampara el crédito, siempre que el contribuyente acredite el cumplimiento de los requisitos estipulados en el artículo 23 N°5 del Decreto Ley N° 825.

Así para que un contribuyente rebaje su débito fiscal, en carácter de crédito fiscal, es necesario demostrar que el proveedor o vendedor ha enterado efectivamente el impuesto en arcas fiscales, lo que no discute la reclamante, sino que considera que se le impone un requisito mayor al establecido legalmente en su caso, pues entiende que las hipótesis descritas en los inciso segundo, tercero y cuarto del numeral 5 del artículo 23 del Decreto Ley N° 825, son independientes unas de otras, lo que implica que al haber cumplido con acreditar la efectividad material de las operaciones se la exime del deber de demostrar el pago del impuesto por parte del vendedor, situación que no es aceptable, puesto que no puede ser beneficiario del crédito fiscal de sumas que no han sido enteradas en arcas fiscales; lo contrario implica que se produzca un perjuicio en el patrimonio del Estado en favor de los contribuyentes lo que contraviene el sentido y espíritu de la ley.

Por ello al no haberse satisfecho en la especie el requisito contenido en el inciso cuarto del numeral 5 del artículo 23 de la Ley del IVA, se justifica válidamente el rechazo del reclamo de autos, lo que, a su vez, permite descartar la pretendida infracción a la norma antes citada e igualmente, posibilita desechar la vulneración de las reglas de interpretación del Código Civil invocadas en el recurso.

SEXTO: Que corresponde ahora dilucidar si efectivamente se ha vulnerado lo dispuesto en el artículo 26 del Código Tributario, cuestión que implica determinar si la contribuyente podía acogerse de buena fe a lo expresado en el oficio que cita como demostrativo del alcance que debe darse al artículo 23 N° 5 inciso cuarto de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

La indicada disposición del Código Tributario establece como requisito para hacer improcedente el cobro de impuestos con efecto retroactivo, que el contribuyente se haya ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la Dirección o Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del servicio o a ser conocidos de los contribuyentes en general o de uno o más en particular.

A este respecto el recurso no explica de forma precisa, clara, coherente y armónica de qué manera el documento señalado le es aplicable, pues la sola mención de un precepto que se estima vulnerado no permite que esta Corte de casación lo pondere sin salirse de los límites establecidos por la propia ley.

SEPTIMO: Que, en mérito de lo expresado, cabe desechar también la supuesta infracción al artículo 21 inciso 2° del Código Tributario, por cuanto al haberse constatado en la fiscalización del Servicio de Impuesto Internos que la sociedad recurrente registró en su contabilidad facturas dubitadas y que en base a éstas solicitó la devolución de impuestos, le correspondía a la contribuyente, de acuerdo al ya citado artículo 23 N° 5 del Decreto Ley N° 825, acreditar, entre otros aspectos, la efectividad material de las operaciones y sus montos, y que el impuesto recargado había sido enterado efectivamente en arcas fiscales por el vendedor.

De este modo, no se ha incumplido con el inciso segundo del mencionado artículo 21, que no está referido a la carga de la prueba en esta materia, por cuanto la fiscalización efectuada en la especie precisamente se ha centrado en el análisis de los registros contables del contribuyente y en base a su mérito se efectuaron los reparos anotados y que dieron origen a las liquidaciones impugnadas, los que como ya se ha dicho, no fueron desvirtuados -como le correspondía al amparo de lo dispuesto en el precepto invocado- en ninguna de las etapas del procedimiento administrativo-judicial.

OCTAVO: Que, por lo antes expuesto, el recurso de casación en el fondo interpuesto no puede prosperar y será desestimado.

Por estas consideraciones y de conformidad, además, con lo dispuesto en los artículos 764, 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido por el abogado don AA, en representación de Empresa XX, en el primer otrosí de la presentación de fojas 348, contra la sentencia de quince de mayo de dos mil trece, que se lee a fojas 346 y siguientes.

Regístrese y devuélvase.”

EXMA. CORTE SUPREMA - SEGUNDA SALA – 15.01.2014 – ROL N°4099-2013 – MINISTROS SRES. MILTON JUICA A., HUGO DOLMESTCH U., CARLOS KÜNSEMÜLLER L., LAMBERTO CISTERNAS R. Y EL ABOGADO INTEGRANTE SR. JORGE LAGOS G.




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