Santiago, nueve de junio de dos mil quince.
A fojas 279: estese al mérito de lo que se resolverá.
Vistos:
En los antecedentes de esta Corte Suprema Rol N° 16.699-2014, el abogado Sr. Fernando Sciolla Peña, en representación de la parte reclamante Entel PCS Telecomunicaciones, dedujo a fojas 525 un recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia de segunda instancia dictada por la Corte de Apelaciones de Santiago con fecha ocho de mayo de dos mil catorce que, por mayoría, confirmó el fallo de primer grado que a su vez rechazó parcialmente la reclamación deducida en contra de las Liquidaciones N° 382 a 386 y la Resolución Exenta N° 217, todas de 30 de agosto de 2004, por las cuales se cobra impuesto único de los años tributarios 2001, 2002 y 2003 y reintegro del artículo 97 de la Ley de Impuesto a la Renta de los años tributarios 2002 y 2003 y se reduce la pérdida tributaria, fundadas en el uso indebido de gastos de capacitación.
Se ordenó traer los autos en relación.
Considerando:
Primero: Que por el recurso se deja constancia de los siguientes hechos de la causa: 1) que el 01 de octubre de 2003 se practicó notificación al contribuyente requiriendo documentación de los años tributarios 2001 a 2003; 2) que el 30 de abril de 2004 se practicó la citación N° 39; 3) que el 30 de agosto de 2004 se conciliaron algunas partidas y se practicaron las liquidaciones; 4) que el reclamo se dedujo el 12 de noviembre de 2004; 5) que el 24 de septiembre de 2012 se dio lugar parcialmente a la reclamación; 6) que el 03 de marzo de 2014 se aprobó la sentencia criminal condenatoria por el delito de estafa en perjuicio de la reclamante y de SOFOFA; y 7) que dicha sentencia está firme.
Sobre la base de tales hechos articula el primer capítulo de su libelo, en el que denuncia la interpretación errónea del artículo 31 N°3 de la Ley de Impuesto a la Renta. Afirma que la norma invocada permite considerar como gasto necesario aquellas pérdidas sufridas por la empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto, por lo cual el sentido conferido por los sentenciadores de segunda instancia carece de un fundamento jurídico o legal que lo sustente y adolece de un error en cuanto a la temporalidad para imputar el gasto aceptado, añadiendo que no es la ley la que exige una sentencia definitiva penal ejecutoriada para acreditar el delito contra la propiedad, sino que la doctrina del Servicio de Impuestos Internos, mencionando al efecto la Circular N° 24 de 2008. Sostiene que corresponde autorizar el gasto en el año comercial correspondiente a la comisión del delito, por lo que este error de derecho influyó sustancialmente en lo dispositivo del fallo ya que le privó de la posibilidad de efectuar la deducción en el período pertinente.
En segundo lugar el recurso reclama la infracción del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, puesto que la Liquidación N° 382 aplica impuesto único pese a que está acreditada la pérdida por un delito contra la propiedad, y por ende los valores invertidos en las capacitaciones ficticias no fueron utilizados como gasto. Señala que a la época del reclamo ya se había dictado acusación fiscal en el procedimiento penal, con lo que puede concluirse que los dineros dispuestos no habían sido utilizados tributariamente como gasto, a pesar de lo cual el servicio igualmente los afectó con el canon, lo que implica una sanción a la empresa por los ilícitos cometidos en su contra, cuestión que pugna con la lógica y el espíritu del sistema.
Asevera que, conforme con las directrices del ente fiscalizador, se aplica impuesto único sobre las sumas que deben considerarse retiradas al término del ejercicio, dentro de las cuales están las partidas del artículo 33 N° 1 de la ley del ramo, pero no quedan sujetos los desembolsos por cursos ficticios porque no están mencionados en el precepto, y porque éste pretende sancionar los egresos que encubren utilidades o beneficios, cuyo no es el caso. Precisa que la sentencia criminal tiene un efecto declarativo, esto es, reconoce una situación preexistente, y por ende no es procedente aplicar el impuesto.
Adicionalmente alega que este proceso judicial tardó en primera instancia alrededor de 8 años, y en éste se discutieron hechos económicos que ocurrieron hace más de 10 años, circunstancia que afecta su derecho al debido proceso y a una justicia rápida -y por ende eficaz-, de manera que se transgrede su derecho a un racional y justo procedimiento, vicio que se subsana con la declaración de nulidad.
Finaliza solicitando se invalide la sentencia recurrida, y sin nueva vista se haga lugar al reclamo tributario, dejando sin efecto la liquidación N° 382 de 30 de agosto de 2004.
Segundo: Que la sentencia de segunda instancia, que confirma la de primer grado, deja constancia, en lo que interesa al recurso, que es un hecho pacífico que la empresa sufrió una pérdida por un sistema de falsas capacitaciones que pagó, pero que nunca se ejecutaron y que, a la fecha de dictación del fallo por el Director Regional, estaba pendiente el proceso penal, resolviéndose éste antes de la vista de la causa (basamento cuarto). En su considerando quinto, la decisión en análisis cambia el fundamento del rechazo del reclamo, señalando esta vez que el artículo 31 N° 3 inciso primero de la Ley de Impuesto a la Renta permite que las pérdidas no reversadas se descuenten cuando se dicte sentencia firme, lo que radica el derecho en el ejercicio comercial 2014.
El fallo de primer grado, a su turno, indica en su fundamento trigésimo sexto que según el Manual del Servicio de Impuestos Internos de 1996 en caso de pérdidas por delitos de robo, hurto o estafa se acepta la deducción cuando éstas sean comprobadas por sentencia ejecutoriada, siempre que sean inherentes al giro del negocio. En su motivo trigésimo séptimo afirma que, si bien la contribuyente demostró que presentó querellas por el delito de estafa, aún no se ha dictado sentencia definitiva ejecutoriada, por lo que no puede pronunciarse sobre la existencia del delito.
En lo relativo a la aplicación del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta a las sumas mencionadas, dicha resolución sostiene en su razonamiento trigésimo noveno que el impuesto único se aplica a las cantidades a que se refiere el N° 1 del artículo 33 de la misma ley, siempre que correspondan a retiros de especies o cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes de activo, y agrega en su basamento cuadragésimo que esa norma dispone que se agregan en la misma forma y la misma circunstancia las cantidades cuya deducción no autoriza el artículo 31, por lo que resulta procedente aplicar el tributo en este caso.
Tercero: Que, en primer término, y a fin de despejar las distintas aristas de la decisión, es necesario dejar en claro que no será aceptado el reclamo respecto de la transgresión del derecho a ser juzgado en un plazo razonable y al debido proceso, puesto que constituye una alegación nueva, formulada únicamente en la casación en el fondo, que por su fin uniformador de la jurisprudencia y naturaleza de derecho estricto, no admite denuncias de errores de derecho que no han formado parte del debate de fondo de la litis.
Cuarto: Que, no existiendo discusión respecto de los hechos del proceso, cabe avocarse al análisis de la cuestión relativa a la deducción de las pérdidas cuando éstas tienen su origen en delitos contra la propiedad. Esa partida está regulada en el numeral tercero del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, en los siguientes términos “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio….”
“Especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio: … 3°.- Las pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se refiere el impuesto, comprendiendo las que provengan de delitos contra la propiedad.”
Sobre la forma de acreditar la existencia de los delitos contra la propiedad, y tal como lo señala la sentencia recurrida y la contribuyente en su recurso, la jurisprudencia administrativa ha establecido que se demuestra mediante una sentencia firme dictada en sede penal.
Quinto: Que la determinación de la oportunidad en que deben hacerse valer las pérdidas sufridas por el contribuyente como consecuencia de delitos contra la propiedad, requiere una distinción entre las normas que regulan el ejercicio de ese derecho, y las que establecen la forma de demostración de ese hecho.
Siguiendo en esa línea, resulta de toda evidencia, puesto que así surge del tenor literal de la disposición en examen, que las pérdidas que sufre el contribuyente deben hacerse valer en el año comercial a que se refiere el impuesto, tal como lo manda el ordinal tercero del artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, que se refiere a esta precisa hipótesis. Sin embargo, cabe acotar que esa disposición no es más que la reiteración de la regla general sobre la materia, prevista en el inciso primero del mismo artículo, que ordena la deducción de los gastos necesarios pagados o adeudados en el ejercicio comercial correspondiente.
Una cuestión distinta es la acreditación de la pérdida, que conforme con el sistema de valoración de la prueba vigente a la época de tramitación del reclamo podía demostrarse con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, los que tendrían la aptitud probatoria que ésta determinase en cada caso. De esta forma, aparece que el reclamante cumple con su carga procesal al allegar, en la oportunidad pertinente, y conforme se van produciendo avances en el proceso penal relativo al delito contra la propiedad que le afecta, los documentos que dan cuenta de la existencia de la defraudación que justifica la deducción de las pérdidas ocasionadas, y aunque la exigencia administrativa de aportar una sentencia definitiva firme que establezca el ilícito se cumpla una vez concluido el término probatorio abierto ante el tribunal de primer grado, encontrándose los antecedentes ante el de alzada, no debe perderse de vista que lo que se pretende demostrar es un delito que fue cometido en los ejercicios comerciales 2000 y 2001, de manera que se trata de gastos que debieron ser incorporados en las declaraciones de impuesto de los años tributarios 2001 y 2002, puesto que así lo disponen los preceptos que regulan la forma de determinación de la renta líquida del contribuyente.
Sexto: Que, de acuerdo con lo que se ha ido señalando, queda en evidencia que los jueces de segunda instancia han incurrido en un error de derecho, por cuanto estimaron que las pérdidas por delitos contra la propiedad sólo pueden hacerse valer en el año tributario en que se demuestran, en circunstancias que el precepto sustantivo ordena su reconocimiento en el ejercicio comercial pertinente, más aún cuando el requisito probatorio en cuya virtud se tuvo por acreditado el ilícito no ha sido establecido en una norma de rango legal, sino reglamentario.
Lo anterior, trajo como consecuencia la errónea aplicación del artículo 21 de la Ley de Impuesto a la Renta, al cobrar impuesto único al contribuyente por un gasto que debió ser aceptado en el período tributario en que fue invocado.
Los errores de derecho antes mencionados influyeron sustancialmente en lo dispositivo del fallo, puesto que la equivocada determinación del período tributario en que pueden hacerse valer las pérdidas producto de delitos contra la propiedad motivó el rechazo del reclamo en contra de una liquidación en la que se ejecuta el cobro de impuesto único que era improcedente respecto de esa partida, y que por ello debió ser dejada sin efecto. De esta manera, el recurso de casación en el fondo será acogido.
Y visto además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario, y artículos 767, 774 y 785 del Código de Procedimiento Civil, se acoge el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de fs. 525 por el abogado don Fernando Sciolla Peña, en representación de la reclamante, Entel PCS Telecomunicaciones, en contra de la sentencia de ocho de mayo de dos mil catorce, escrita de fs. 520 a 524, la que en consecuencia se anula y se la reemplaza por la que se dictará a continuación pero sin previa vista.
Regístrese.
Redacción a cargo del Ministro Sr. Dolmestch.
Rol N° 16.699-14.
Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L, Haroldo Brito C. y los abogados integrantes Sres. Jean Pierre Matus A. y Carlos Pizarro W. No firman el Ministro Sr. Künsemüller y el abogado integrante Sr. Matus, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar con feriado legal y ausente, respectivamente.
Autorizada por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.
En Santiago, a nueve de junio de dos mil quince, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.
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Santiago, nueve de junio de dos mil quince.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 786 del Código de Procedimiento Civil, se dicta la siguiente sentencia de reemplazo:
Vistos:
Se reproduce el fallo de primer grado, con excepción de sus motivos trigésimo quinto a cuadragésimo, que se eliminan.
Se mantienen, de la sentencia anulada, los razonamientos primero, segundo, tercero y sexto.
Se conservan, de la sentencia de casación que antecede, los basamentos cuarto y quinto.
Y se tiene en su lugar, y además, presente:
Que mediante el documento que rola a fojas 459 y siguientes, la reclamante acreditó la efectividad de las pérdidas invocadas como consecuencia de haber sido víctima de un delito de estafa, por haber efectuado desembolsos para cursos de capacitación inexistentes. En esas circunstancias, tal pérdida constituye un gasto aceptado conforme con lo prevenido por el artículo 31 N° 3 de la Ley de Impuesto a la Renta, de manera que el cobro de impuesto único por dicho egreso se dejará sin efecto.
Y atendido lo dispuesto en los artículos 186, 187 y 227 del Código de Procedimiento Civil, se declara que se revoca la sentencia apelada de veintiocho de agosto de dos mil doce, escrita de fojas 384 a 393, sólo en cuanto rechazó el reclamo deducido en contra de la Liquidación N° 382, que cobra impuesto único del año tributario 2001, en lo relativo a gastos por capacitaciones inexistentes, y en su lugar, se declara que se acoge tal reclamación, y se deja sin efecto esa liquidación en lo relativo a dichos gastos, constitutivos de pérdidas producto de delitos contra la propiedad. Se confirma, en lo demás, la referida sentencia.
Regístrese y devuélvase con sus agregados.
Redacción a cargo del Ministro Sr. Dolmestch.
Rol N° 16.699-14.
Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L, Haroldo Brito C. y los abogados integrantes Sres. Jean Pierre Matus A. y Carlos Pizarro W. No firman el Ministro Sr. Künsemüller y el abogado integrante Sr. Matus, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar con feriado legal y ausente, respectivamente.
Autorizada por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.
En Santiago, a nueve de junio de dos mil quince, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.
