Santiago,
dieciséis
de abril de dos mil trece.
VISTOS:
En estos autos rol
470-2012 de esta Corte Suprema, sobre procedimiento
de reclamación de liquidaciones tributarias iniciado por la
contribuyente, doña Blanca Rosa Espinal Pino, el Fisco de Chile
dedujo
recurso de casación en el fondo contra la sentencia dictada por la
Corte de Apelaciones de Santiago que revocó el fallo de primer
grado, en cuanto negaba lugar al reclamo, con costas, declarando en
su lugar que éste queda acogido, dejándose sin efecto la
liquidación N° 522, sin costas.
A fojas
188 se trajeron los autos en relación.
CONSIDERANDO:
Primero:
Que por el recurso se
denuncia, como primer capítulo, la infracción del artículo 21
Código Tributario, ya que la reclamante no acreditó que las sumas
invertidas en la compra del inmueble a que se refiere la liquidación
impugnada correspondan, verdaderamente, a una compensación entre el
antiguo propietario del inmueble y la reclamante, producto de una
deuda prexistente, o que tal contrato de compraventa sea
inexistente, en el sentido de simulado, por lo que no hay mérito
para acoger su reclamación, debiendo mantener la sentencia apelada.
Cita sentencia de la Corte Suprema que avala su afirmación en el
sentido que la carga probatoria en materia de reclamos tributarios
recae sobre el contribuyente.
Asimismo, indica que se ha conculcado
lo dispuesto en el artículo 1698 del Código Civil, por falsa
aplicación, señalando que la norma general del Código Civil citada
ha sido desplazada por el artículo 21 del Código Tributario. Por
ello, correspondía al contribuyente demostrar los elementos
fundantes de su alegación: por ejemplo, que el pago de la
compraventa efectuada por escritura pública no fue realizado al
contado, la existencia de un contrato simulado, la fuente de donde
obtuvo los dineros con que pagó el precio de la compraventa, la
existencia de un contrato de mutuo entre la contribuyente y el
anterior propietario, entre otros aspectos. Al no haberlo declarado
así, la sentencia infringe el citado artículo 1698 por errónea
aplicación.
En tercer lugar, denuncia que se han
infringido los artículos 1708 y 1709 del Código Civil, ya que la
reclamante afirma que el pago del precio del inmueble cuya
adquisición dio origen a la liquidación de impuestos objetada se
efectuó mediante una compensación de dinero respecto de una deuda
que el vendedor mantenía con la reclamante, como consecuencia de
diversos fondos que ella le facilitó en los 3 años anteriores a
dicha operación, vale decir, asegura la existencia de un contrato de
mutuo con el anterior propietario, por 18 o 20 millones. Por ello,
afirma que la declaración contenida en la escritura pública de
compraventa (cláusula 3ª) que da cuenta que la compradora paga el
precio al contado es falsa; del contrato de mutuo no se rindió
prueba documental, intentando probar a través de una contraescritura
pública, que no es oponible a su parte, conforme lo dispone el
artículo 1707 del Código Civil. Además, la reclamante presentó 3
testigos en juicio para acreditar la deuda. Sin embargo, de acuerdo a
los artículos 1708 y 1709 citados, tales extremos solo podían
acreditarse con prueba documental. De esta manera, al tener por
acreditada la existencia del contrato con testigos, se vulneran
dichas normas.
Indica, asimismo, que de acuerdo a lo
establecido en el artículo 1700 del Código Civil debió tenerse por
acreditado que el precio de la compraventa se pagó al contado. Y al
no hacerlo, se infringió esta norma, conculcando además lo
dispuesto en el artículo 1876 del mismo Código, que preceptúa que
si en la escritura pública se expresa haberse pagado el precio, no
se admitirá prueba alguna en contrario, sino la de nulidad o
falsificación de la misma. Expresa que, en este caso, hay una
escritura pública en que se especifica que el precio se pagó al
contado, de manera que no es admisible la pretensión de demostrar
hechos que desacrediten esta situación, salvo aquélla destinada a
demostrar la nulidad o falsificación, lo que no ha ocurrido. Por
ello debió entenderse pagado el precio y al contado.
Los errores denunciados en la
apreciación de la prueba acarrean necesariamente la infracción de
los artículos 70 y 71 de la Ley de Impuesto a la Renta, al
desconocer la liquidación que se efectuó por impuesto global
complementario del año tributario 2003, por no existir justificación
por parte de la contribuyente del origen y disponibilidad de los
fondos con que se efectuó la adquisición de un bien raíz, de
manera que debió aplicarse la presunción del inciso 2 del artículo
70.
Termina señalando la influencia que
los yerros referidos tuvieron en lo dispositivo del fallo, al acoger
un reclamo que no debía prosperar, por lo que solicita se acoja el
recurso, se anule la sentencia atacada y en la de reemplazo que se
dicte, se confirme lo resuelto por el tribunal de primera instancia.
Segundo:
Que una adecuada
decisión del presente arbitrio hace necesario considerar que son
hechos de la causa, en lo pertinente al recurso, los que siguen:
1.- Que la Liquidación N° 522, de 22
de octubre de 2005 tiene su origen en la citación N° 117 de 8 de
septiembre del mismo año, por la cual se le solicitó a la
contribuyente justificar el origen y disponibilidad de los fondos con
que adquirió – con fecha 13 de junio de 2002- el bien raíz Rol
de Avalúo 3330-007, en la suma de $75.000.000.-, lo que motivó el
cobro del impuesto global complementario por el año tributario 2003.
2.- Que la cláusula 3ª de la
escritura pública de 13 de junio de 2002 señala “El precio de la
compraventa es la suma de setenta y cinco millones de pesos, que el
comprador declara por totalmente pagado en este acto, en atención a
que la compradora efectuó anteriores abonos de diversos montos que
sumados dan como resultado la totalidad del precio pactado.”
3.- Que la finalidad de la operación
fue, de una parte, saldar una deuda – del propietario del inmueble
en favor de la reclamante- y de otra, acceder al mercado formal del
crédito para proveer de recursos al vendedor, que no los tenía, por
lo que acordaron que Patricio Rivera Quiroz le vendería el inmueble
y luego la contribuyente contrataría un crédito en una institución
bancaria con el que se saldaría la diferencia del precio, el que fue
otorgado 5 meses después de la suscripción de la escritura pública
de compraventa.
4.- Que comprador y vendedora
suscribieron 8 años después una escritura pública de aclaración,
anotada al margen de la inscripción conservatoria del inmueble,
modificando la cláusula tercera de la escritura de compraventa, en
lo relativo al pago del precio, señalando, en lo pertinente, que
“f) En consecuencia, el precio fue pagado mediante la compensación
por una deuda de dieciocho millones de pesos que el vendedor mantenía
para con la compradora a la fecha de la escritura de compraventa y el
saldo fue pagado mediante un crédito hipotecario solicitado por la
compradora una vez que la propiedad resultó inscrita a su nombre.”
Tercero:
Que sobre la base de estos presupuestos, la Corte de Apelaciones de
Santiago resolvió que el origen de los fondos aparece debidamente
acreditado con las probanzas que relacionó y examinó, considerando
al efecto la prueba testimonial y documental rendida que sostiene con
total credibilidad la versión de la contribuyente, teniendo en
particular consideración que en la especie lo que corresponde
acreditar es el origen de los fondos, mas no desvirtuar declaraciones
contenidas en escrituras públicas, por lo que revocaron el fallo de
primera instancia que rechazaba la reclamación deducida, y en su
lugar dispusieron que ella quedaba acogida, dejando sin efecto la
liquidación N° 522 sobre Impuesto Global Complementario del Año
Tributario 2003.
Cuarto: Que
lo que corresponde dilucidar es si en la especie se han producido los
errores de derecho denunciados en la decisión de lo debatido, y
atendido el tenor del recurso, si se han infringido las leyes
reguladoras de la prueba citadas por éste en el establecimiento de
los hechos de la causa, ya que
la
naturaleza y fines propios del recurso de casación en el fondo
exigen restringir su procedencia por infracción de las referidas
disposiciones sólo a aquellos casos en que, al resolver la
controversia, los jueces del fondo se han apartado del onus
probandi
legal, han admitido medios de prueba excluidos por la ley o han
desconocido los que ella autoriza, o en que se ha alterado el valor
probatorio fijado por la ley a las probanzas aportadas al proceso.
Quinto:
Que, al efecto, es preciso tener en consideración que el acto que
originó la intervención del fiscalizador y que culminó con la
liquidación reclamada, fue la adquisición por parte de la
contribuyente de un inmueble, cuyo valor de venta fue la suma de
$75.000.000.- (setenta y cinco millones de pesos) que se dio por
pagada en el momento de la suscripción de la escritura pública en
que dicha transacción consta.
Sexto:
Que, entonces, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 21 del
Código Tributario, aplicable atendida la especialidad de la materia
debatida, recaía sobre la reclamante acreditar el origen de los
dineros de los que señaló disponer y que el vendedor dio por
pagados en el acto de suscribir la escritura pública de 13 de junio
de 2002. Y para tal fin, los jueces del fondo analizaron tanto la
prueba testimonial aportada como la documental de dicha parte,
consistente esta última en sendas escrituras públicas de 13 de
junio de 2002 y 8 de octubre de 2010, concluyendo los de segunda
instancia de la forma que se ha reseñado en el motivo Tercero que
precede.
Séptimo: Que
el artículo 1700 del Código Civil dispone “El instrumento
público hace plena fe en cuanto al hecho de haberse otorgado y su
fecha, pero no en cuanto a la verdad de las declaraciones que en él
hayan hecho los interesados. En esta parte no hace plena fe sino
contra los declarantes.”
Esta disposición, entonces,
establece el valor probatorio del instrumento público respecto de
sus otorgantes. Y su redacción, de acuerdo a jurisprudencia de esta
Corte Suprema, impone la necesidad de distinguir entre la
“formulacion de las declaraciones y la verdad o sinceridad de
ellas. En cuanto a esto último, aún cuando el instrumento público
no hace plena prueba, las declaraciones dispositivas se presumen
verdaderas, porque de acuerdo con el principio fundamental del onus
probandi, lo normal se
presume y lo anormal o excepcional debe probarse, y lo normal es que
el contenido de las declaraciones sea verdadero, sincero y no falso o
simulado. La presunción de veracidad o sinceridad de las
declaraciones dispositivas también alcanza a los terceros, como
quiera que existe el mismo principio en vigor. No se trata de la fé
pública, sino según se ha dicho, de la aplicación de las reglas de
la prueba. Por tal motivo, los terceros deben partir de la base que
las declaraciones dispositivas son verdaderas, y por ellas deben
pasar, mientras no demuestren lo contrario”. (Repertorio de
Legislación y Jurisprudencia Chilenas, Ed. Jurídica de Chile, 3ª
edición, 1997, pag 358).
Sentado lo anterior, y al haber sido
objeto de manifestación expresa de las partes la efectividad del
pago del precio de compra del inmueble al indicar que éste se
“declara por totalmente pagado en este acto”, correspondía a los
jueces de la instancia analizar la entidad y calidad de la prueba
presentada por quien así debía hacerlo, de acuerdo a la regla del
onus probandi imperante en esta materia y al principio antes
enunciado, para desvirtuar dicha afirmación, que se presume
verdadera.
Octavo: Que
al efecto, la contribuyente presentó prueba testimonial, analizada
en los motivos 4º, 5º y 6º de la sentencia atacada, que fue
valorada positivamente por los referidos sentenciadores.
En efecto, los jueces de segundo grado
dieron valor a los atestados que ratificaban la versión de la
contribuyente al formular el reclamo de autos, respecto de la
existencia de un mutuo previo entre vendedor y comprador, configurado
mediante la entrega en el tiempo de sucesivas sumas de dinero en
montos y oportunidades sin precisión, que fue imputado al valor de
venta, y cuya diferencia de precio sería saldada mediante la
obtención de fondos por parte de la contribuyente de una
institución bancaria, dineros que le habrian sido devueltos al
vendedor en remesas y fechas también indeterminadas.
De esta manera, se ha tenido por
cierta, en primer término, la existencia de un mutuo de dinero, por
el cual la contribuyente facilitó sendas sumas al vendedor, todas
ellas superiores a dos unidades tributarias; la compensación de tal
obligación que gravaba al vendedor- mutuario con el valor de
adquisición del inmueble presuntamente pagado por la mutuante; así
como la entrega de la diferencia entre el valor declarado de compra y
lo efectivamente adedudado por el vendedor – mutuario, y que fuera
finalmente conseguido por la adquirente mediante el crédito
hipotecario solicitado y concedido por una institucion bancaria, en
cantidad que, sin duda, más allá de las imprecisiones reconocidas
en los referidos atestados, supera también las dos unidades
triutarias.
Noveno: Que,
sin embargo, tal proceso de apreciación ha sido hecho apartándose
de lo dispuesto en los artículos 1708 y 1709 del Código Civil, que
disponen, respectivamente. “No se admitirá prueba de testigos
respecto de una obligacion que haya debido consignarse por escrito.”
Y “Deberán constar por escrito los actos o contratos que contienen
la entrega o promesa de una cosa que valga más de dos unidades
tributarias.
No será admisible la prueba de
testigos en cuanto adicione o altere de modo alguno lo que se exprese
en el acto o contrato, ni sobre lo que se alegue haberse dicho antes,
o al tiempo o después de su otorgamiento, aún cuando en algunas de
estas adiciones o modificaciones se trate de una cosa cuyo valor no
alcance a la referida suma.
No se incluirán en esta suma los
frutos, intereses u otros accesorios de la especie o cantidad
debida.”
En efecto, se ha tenido por cierta,
mediante prueba testimonial, no sólo la existencia de un mutuo entre
comprador y vendedor, sino también sus condiciones, ya que pese a
que la tantas veces citada escritura pública de compraventa da por
pagado todo el precio en tal acto con cargo a dineros entregados en
data anterior, lo que permite suponer que el monto del mutuo habría
sido equivalente al del precio de compra, a través de la información
extraída en las referidas declaraciones se ha limitado su entidad, y
se ha dado por cierta la extinción de las obligaciones emanadas de
tal contrato mediante compensación de las mismas, admitiendo el
surgimiento de una nueva obligación, que grava esta vez a la
vendedora, la que se habría extinguido mediante el recurso a fondos
obtenidos con el crédito hipotecario ya mencionado.
Décimo: Que
el proceso valorativo antes referido da cuenta de los errores de
derecho en los que se ha incurrido en la especie, ya que si bien es
cierto – como señalan los sentenciadores- que en este caso lo que
corresponde es acreditar el origen de los fondos empleados en la
adquisición del inmueble en la operación analizada, en tal proceso
deben respetarse las leyes que asignan valor a ciertos precisos y
determinados medios probatorios e imponen prohibiciones de
acreditación, lo que no ha ocurrido.
En efecto, de acuerdo al razonamiento
explicitado en la sentencia revisada, se ha admitido por la via de la
prueba testimonial que se adicione o modifique lo señalado por
escrito en un contrato llevado a cabo con las solemnidades que la ley
impone obligatoriamente, al reconocer una forma diversa de pago del
precio de la declarada (en forma previa al contrato), atribuyendo la
capacidad de solucionar obligaciones preexistentes de una entidad
superior a 2 unidades tributarias entre las partes y de las cuales no
existía noticia previa, han reconocido el surgimiento de otras
diversas cargas en contra del tenor de lo expresamente dicho, como es
la obligación de restituir la diferencia entre el tantas veces
mencionado precio que se ha dado por pagado y el monto del mutuo
solucionado (siempre superior a 2 unidades tributarias), etc.,
aspectos todos cuya demostración ha sido vedada por la ley por la
vía que se ha pretendido, y que encuentra su fundamento específico
en el caso que nos convoca al pretender su respeto por parte de un
tercero ajeno a la convención analizada, como lo es el Servicio de
Impuestos Internos.
Undécimo: Que
el artículo 1707 del Código Civil, y cuya infracción también se
ha denunciado en autos, señala “Las escrituras privadas hechas por
los contratantes para alterar lo pactado en escritura pública, no
producirán efecto contra terceros.
Tampoco lo producirán las
contraescrituras públicas, cuando no se ha tomado razón de su
contenido al margen de la escritura matriz cuyas disposiciones se
alteran en la contraescritura, y del traslado en cuya virtud ha
obrado el tercero.”
Esta disposición impone a los jueces
la prohibición de ponderar en perjuicio de los intereses de un
tercero extraño al contrato de que se trata, el mérito que resulta
de un documento posterior al estudiado, que pretende modificar sus
alcances, alterando lo expresamente convenido en el pacto original. Y
es lo que ha ocurrido en la especie, cuando la contribuyente y el
primitivo vendedor han suscrito sendas declaraciones que modifican la
forma de pago del precio del inmueble expresada en la escritura
pública de 13 de junio de 2002, pretendiendo justificar mediante sus
afirmaciones efectuadas en escritura pública de 8 de octubre de 2010
– en el curso del procedimiento de fiscalización- lo presuntamente
omitido en el referido contrato.
Tal instrumento es inoponible, de
acuerdo a lo ya señalado por este Tribunal. “Corolario de la fe
pública que deriva de una escritura pública es que cualquiera puede
invocarla para establecer los hechos en ella certificados por el
ministro de fe, y puede, por cierto, utilizarla el Fisco para hacer
efectivas las derivaciones tributarias del negocio de que da cuenta
ese instrumento. No puede oponerse al Fisco, tercero en el antedicho
contrato, el documento privado mediante el cual las partes intentaron
cambiar su fisonomía, pues la ley no permite modificar en esa forma
un instrumento auténtico.” (Repertorio de Legislación y
Jurisprudencia Chilenas, Ed. Jurídica de Chile, 3ª edición, 1997,
pag 393).
Y aunque en este caso el referido
instrumento que pretende alterar el original y escrutado, es uno
público, se aplica el mismo principio, al no haberse dado
cumplimiento a su respecto a la carga de publicidad que impone el
inciso 2º del artículo 1707 citado antes del inicio de la
fiscalización por parte del Fisco, tercero extraño al mismo, cuyos
intereses se ven afectados por aquél, por lo que no puede ser
invocado en apoyo de la tesis de la contribuyente.
Duodécimo: Que,
de esta manera, se advierten ya los errores en que se ha incurrido en
la especie por los sentenciadores del fondo, al atribuir capacidad
probatoria en contra de lo prescrito por la ley a mecanismos de
acreditación expresamente vedados en casos como el que se analiza,
lo que significa que en la especie se han conculcado las leyes
reguladoras de la prueba en el establecimiento de los hechos de esta
causa, situación que demanda el acogimiento del recurso deducido de
la manera que se dirá más adelante.
Décimo tercero: Que
la situación constatada precedentemente ha provocado, asimismo, el
consecuente error en la interpretación y aplicación de las normas
decisorio litis de esta causa, al considerar suficientemente
justificado el origen y disponibilidad de los fondos con los cuales
la contribuyente adquirió el inmueble rol de avalúo 3330-007,
contra el tenor de los medios probatorios con capacidad de abordar el
punto debatido, concluyendo que tales fondos estuvieron disponibles 5
meses después de la suscripción de la escritura pública de
compraventa, en contraposición a lo afirmado en el correspondiente
instrumento público.
Tal conclusión, sin embargo y como se
ha dicho, se aparta del tenor de la documental de autos, de manera
que gravando a la contribuyente la presunción que establece el
artículo 70 de la Ley de Impuesto a la Renta, que dispone que “toda
persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a sus gastos de
vida y de las personas que viven a sus expensas” era de su cargo
desvirtuarla y, al no hacerlo de la forma que prescribe la ley, debe
forzosamente operar la consecuencia que contempla la misma
disposición, como es que “se presumirá que corresponden a
utilidades afectas al impuesto de Primera Categoría según el N° 3°
del artículo 20 o clasificadas en la Segunda Categoría conforme al
N° 2° del artículo 42, atendiendo a la actividad principal del
contribuyente.”, al no haber demostrado el origen y disponibilidad
de tales dineros al momento de suscribir el contrato, habiendo
manifestado que ellos son pagados en el referido acto.
Décimo cuarto:
Que de lo
anteriormente reseñado se puede concluir que la sentencia impugnada
ha incurrido en los errores de derecho denunciados por el libelo de
fojas 167, los que han tenido influencia sustancial en lo
dispositivo del fallo atacado, toda vez que se ha atribuido capacidad
de desvirtuar la presunción establecida en el artículo 70 de la Ley
de Impuesto a la Renta, a medios probatorios proscritos por la ley
para los fines pretendidos, de manera que habrá de ser acogido el
arbitrio de autos.
En conformidad asimismo con lo que
disponen los artículos 764, 765, 785 y 805 del Código de
Procedimiento Civil, se declara:
Que se
acoge el recurso de
casación en el fondo deducido por la abogado doña Irma Soto
Rodríguez, en representación del Fisco de Chile, en lo principal de
fojas 167, contra la sentencia de ocho de noviembre de dos mil doce,
que se lee a fojas 161 y siguientes, la que por consiguiente es nula
y se la reemplaza por la que se dicta a continuación, separadamente
y sin nueva vista.
Acordada con el voto en contra de los
ministros señores Dolmestch y Künsemüller, quienes estuvieron por
rechazar el recurso, al estimar que su mérito es insuficiente para
impugnar los hechos establecidos en la causa por los jueces de
segundo grado, de manera que no es posible concluir que hayan
incurrido en los errores de derecho denunciados en la decisión de lo
controvertido. En efecto, sentado como lo ha sido que la carga de la
prueba recaía en la contribuyente con el objeto de demostrar el
origen y disponibilidad de los dineros invertidos en la adquisición
del inmueble que dio origen a la fiscalización administrativa y la
liquidación emitida, las probanzas aportadas han tenido una
capacidad persuasiva que ha sido adecuadamente ponderada por los
jueces del grado e insuficientemente atacada en el libelo, que omite
denunciar la infracción de todas las leyes reguladoras de la prueba
que permitieron el asentamiento de los presupuestos fácticos sobre
los cuales descansa lo decidido. Tal silencio impide, en concepto de
estos disidentes, la revisión de lo establecido y determina que no
se configuran los yerros sustantivos indicados en el recurso.
Regístrese.
Redacción a cargo del Ministro señor
Cisternas.
Rol Nº 470-2012.
Pronunciado
por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica
A., Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C. y
Lamberto Cisternas R.
Autorizada
por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.
En Santiago, a dieciséis de abril de
dos mil trece, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la
resolución precedente.
_________________________________________________________________________
SENTENCIA
DE REEMPLAZO.
Santiago,
dieciséis de abril de dos mil trece.
De conformidad con lo dispuesto en el
artículo 785 del Código de Procedimiento Civil, se dicta la
siguiente sentencia de reemplazo.
VISTOS:
Se reproduce el fallo en alzada.
Asimismo, se reiteran los motivos
quinto a undécimo de la sentencia de casación que antecede.
Y TENIENDO ADEMÁS, PRESENTE:
Lo dispuesto en los artículos 186,
187 y 227 del Código de Procedimiento Civil:
Se confirma
la sentencia apelada de veintiséis de octubre de dos mil diez,
escrita a fojas 124 y siguientes.
Acordada con el voto en contra de los
Ministros señores Dolmestch y Künsemüller, quienes, sobre la base
de los elementos de prueba aportados por la reclamante, fueron del
parecer de revocar la sentencia en alzada y acoger el reclamo
deducido en autos, al encontrarse suficientemente acreditado el
origen y disponibilidad de los fondos empleados en la adquisición
del bien raíz rol de avalúo N° 3330-007.
Regístrese y devuélvase.
Redacción a cargo del Ministro señor
Cisternas
Rol Nº 470-2012.
Pronunciado
por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica
A., Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C. y
Lamberto Cisternas R.
Autorizada
por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.
En Santiago, a dieciséis de abril de
dos mil trece, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la
resolución precedente.
