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lunes, 22 de abril de 2013

Reclamación de liquidaciones tributarias. Rol 470-2012


Santiago, dieciséis de abril de dos mil trece.

VISTOS:
En estos autos rol 470-2012 de esta Corte Suprema, sobre procedimiento de reclamación de liquidaciones tributarias iniciado por la contribuyente, doña Blanca Rosa Espinal Pino, el Fisco de Chile dedujo recurso de casación en el fondo contra la sentencia dictada por la Corte de Apelaciones de Santiago que revocó el fallo de primer grado, en cuanto negaba lugar al reclamo, con costas, declarando en su lugar que éste queda acogido, dejándose sin efecto la liquidación N° 522, sin costas.

A fojas 188 se trajeron los autos en relación.
CONSIDERANDO:
Primero: Que por el recurso se denuncia, como primer capítulo, la infracción del artículo 21 Código Tributario, ya que la reclamante no acreditó que las sumas invertidas en la compra del inmueble a que se refiere la liquidación impugnada correspondan, verdaderamente, a una compensación entre el antiguo propietario del inmueble y la reclamante, producto de una deuda prexistente, o que tal contrato de compraventa sea inexistente, en el sentido de simulado, por lo que no hay mérito para acoger su reclamación, debiendo mantener la sentencia apelada. Cita sentencia de la Corte Suprema que avala su afirmación en el sentido que la carga probatoria en materia de reclamos tributarios recae sobre el contribuyente.
Asimismo, indica que se ha conculcado lo dispuesto en el artículo 1698 del Código Civil, por falsa aplicación, señalando que la norma general del Código Civil citada ha sido desplazada por el artículo 21 del Código Tributario. Por ello, correspondía al contribuyente demostrar los elementos fundantes de su alegación: por ejemplo, que el pago de la compraventa efectuada por escritura pública no fue realizado al contado, la existencia de un contrato simulado, la fuente de donde obtuvo los dineros con que pagó el precio de la compraventa, la existencia de un contrato de mutuo entre la contribuyente y el anterior propietario, entre otros aspectos. Al no haberlo declarado así, la sentencia infringe el citado artículo 1698 por errónea aplicación.
En tercer lugar, denuncia que se han infringido los artículos 1708 y 1709 del Código Civil, ya que la reclamante afirma que el pago del precio del inmueble cuya adquisición dio origen a la liquidación de impuestos objetada se efectuó mediante una compensación de dinero respecto de una deuda que el vendedor mantenía con la reclamante, como consecuencia de diversos fondos que ella le facilitó en los 3 años anteriores a dicha operación, vale decir, asegura la existencia de un contrato de mutuo con el anterior propietario, por 18 o 20 millones. Por ello, afirma que la declaración contenida en la escritura pública de compraventa (cláusula 3ª) que da cuenta que la compradora paga el precio al contado es falsa; del contrato de mutuo no se rindió prueba documental, intentando probar a través de una contraescritura pública, que no es oponible a su parte, conforme lo dispone el artículo 1707 del Código Civil. Además, la reclamante presentó 3 testigos en juicio para acreditar la deuda. Sin embargo, de acuerdo a los artículos 1708 y 1709 citados, tales extremos solo podían acreditarse con prueba documental. De esta manera, al tener por acreditada la existencia del contrato con testigos, se vulneran dichas normas.
Indica, asimismo, que de acuerdo a lo establecido en el artículo 1700 del Código Civil debió tenerse por acreditado que el precio de la compraventa se pagó al contado. Y al no hacerlo, se infringió esta norma, conculcando además lo dispuesto en el artículo 1876 del mismo Código, que preceptúa que si en la escritura pública se expresa haberse pagado el precio, no se admitirá prueba alguna en contrario, sino la de nulidad o falsificación de la misma. Expresa que, en este caso, hay una escritura pública en que se especifica que el precio se pagó al contado, de manera que no es admisible la pretensión de demostrar hechos que desacrediten esta situación, salvo aquélla destinada a demostrar la nulidad o falsificación, lo que no ha ocurrido. Por ello debió entenderse pagado el precio y al contado.
Los errores denunciados en la apreciación de la prueba acarrean necesariamente la infracción de los artículos 70 y 71 de la Ley de Impuesto a la Renta, al desconocer la liquidación que se efectuó por impuesto global complementario del año tributario 2003, por no existir justificación por parte de la contribuyente del origen y disponibilidad de los fondos con que se efectuó la adquisición de un bien raíz, de manera que debió aplicarse la presunción del inciso 2 del artículo 70.
Termina señalando la influencia que los yerros referidos tuvieron en lo dispositivo del fallo, al acoger un reclamo que no debía prosperar, por lo que solicita se acoja el recurso, se anule la sentencia atacada y en la de reemplazo que se dicte, se confirme lo resuelto por el tribunal de primera instancia.
Segundo: Que una adecuada decisión del presente arbitrio hace necesario considerar que son hechos de la causa, en lo pertinente al recurso, los que siguen:
1.- Que la Liquidación N° 522, de 22 de octubre de 2005 tiene su origen en la citación N° 117 de 8 de septiembre del mismo año, por la cual se le solicitó a la contribuyente justificar el origen y disponibilidad de los fondos con que adquirió – con fecha 13 de junio de 2002- el bien raíz Rol de Avalúo 3330-007, en la suma de $75.000.000.-, lo que motivó el cobro del impuesto global complementario por el año tributario 2003.
2.- Que la cláusula 3ª de la escritura pública de 13 de junio de 2002 señala “El precio de la compraventa es la suma de setenta y cinco millones de pesos, que el comprador declara por totalmente pagado en este acto, en atención a que la compradora efectuó anteriores abonos de diversos montos que sumados dan como resultado la totalidad del precio pactado.”
3.- Que la finalidad de la operación fue, de una parte, saldar una deuda – del propietario del inmueble en favor de la reclamante- y de otra, acceder al mercado formal del crédito para proveer de recursos al vendedor, que no los tenía, por lo que acordaron que Patricio Rivera Quiroz le vendería el inmueble y luego la contribuyente contrataría un crédito en una institución bancaria con el que se saldaría la diferencia del precio, el que fue otorgado 5 meses después de la suscripción de la escritura pública de compraventa.
4.- Que comprador y vendedora suscribieron 8 años después una escritura pública de aclaración, anotada al margen de la inscripción conservatoria del inmueble, modificando la cláusula tercera de la escritura de compraventa, en lo relativo al pago del precio, señalando, en lo pertinente, que “f) En consecuencia, el precio fue pagado mediante la compensación por una deuda de dieciocho millones de pesos que el vendedor mantenía para con la compradora a la fecha de la escritura de compraventa y el saldo fue pagado mediante un crédito hipotecario solicitado por la compradora una vez que la propiedad resultó inscrita a su nombre.”
Tercero: Que sobre la base de estos presupuestos, la Corte de Apelaciones de Santiago resolvió que el origen de los fondos aparece debidamente acreditado con las probanzas que relacionó y examinó, considerando al efecto la prueba testimonial y documental rendida que sostiene con total credibilidad la versión de la contribuyente, teniendo en particular consideración que en la especie lo que corresponde acreditar es el origen de los fondos, mas no desvirtuar declaraciones contenidas en escrituras públicas, por lo que revocaron el fallo de primera instancia que rechazaba la reclamación deducida, y en su lugar dispusieron que ella quedaba acogida, dejando sin efecto la liquidación N° 522 sobre Impuesto Global Complementario del Año Tributario 2003.
Cuarto: Que lo que corresponde dilucidar es si en la especie se han producido los errores de derecho denunciados en la decisión de lo debatido, y atendido el tenor del recurso, si se han infringido las leyes reguladoras de la prueba citadas por éste en el establecimiento de los hechos de la causa, ya que la naturaleza y fines propios del recurso de casación en el fondo exigen restringir su procedencia por infracción de las referidas disposiciones sólo a aquellos casos en que, al resolver la controversia, los jueces del fondo se han apartado del onus probandi legal, han admitido medios de prueba excluidos por la ley o han desconocido los que ella autoriza, o en que se ha alterado el valor probatorio fijado por la ley a las probanzas aportadas al proceso.
Quinto: Que, al efecto, es preciso tener en consideración que el acto que originó la intervención del fiscalizador y que culminó con la liquidación reclamada, fue la adquisición por parte de la contribuyente de un inmueble, cuyo valor de venta fue la suma de $75.000.000.- (setenta y cinco millones de pesos) que se dio por pagada en el momento de la suscripción de la escritura pública en que dicha transacción consta.
Sexto: Que, entonces, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, aplicable atendida la especialidad de la materia debatida, recaía sobre la reclamante acreditar el origen de los dineros de los que señaló disponer y que el vendedor dio por pagados en el acto de suscribir la escritura pública de 13 de junio de 2002. Y para tal fin, los jueces del fondo analizaron tanto la prueba testimonial aportada como la documental de dicha parte, consistente esta última en sendas escrituras públicas de 13 de junio de 2002 y 8 de octubre de 2010, concluyendo los de segunda instancia de la forma que se ha reseñado en el motivo Tercero que precede.
Séptimo: Que el artículo 1700 del Código Civil dispone “El instrumento público hace plena fe en cuanto al hecho de haberse otorgado y su fecha, pero no en cuanto a la verdad de las declaraciones que en él hayan hecho los interesados. En esta parte no hace plena fe sino contra los declarantes.”
Esta disposición, entonces, establece el valor probatorio del instrumento público respecto de sus otorgantes. Y su redacción, de acuerdo a jurisprudencia de esta Corte Suprema, impone la necesidad de distinguir entre la “formulacion de las declaraciones y la verdad o sinceridad de ellas. En cuanto a esto último, aún cuando el instrumento público no hace plena prueba, las declaraciones dispositivas se presumen verdaderas, porque de acuerdo con el principio fundamental del onus probandi, lo normal se presume y lo anormal o excepcional debe probarse, y lo normal es que el contenido de las declaraciones sea verdadero, sincero y no falso o simulado. La presunción de veracidad o sinceridad de las declaraciones dispositivas también alcanza a los terceros, como quiera que existe el mismo principio en vigor. No se trata de la fé pública, sino según se ha dicho, de la aplicación de las reglas de la prueba. Por tal motivo, los terceros deben partir de la base que las declaraciones dispositivas son verdaderas, y por ellas deben pasar, mientras no demuestren lo contrario”. (Repertorio de Legislación y Jurisprudencia Chilenas, Ed. Jurídica de Chile, 3ª edición, 1997, pag 358).
Sentado lo anterior, y al haber sido objeto de manifestación expresa de las partes la efectividad del pago del precio de compra del inmueble al indicar que éste se “declara por totalmente pagado en este acto”, correspondía a los jueces de la instancia analizar la entidad y calidad de la prueba presentada por quien así debía hacerlo, de acuerdo a la regla del onus probandi imperante en esta materia y al principio antes enunciado, para desvirtuar dicha afirmación, que se presume verdadera.
Octavo: Que al efecto, la contribuyente presentó prueba testimonial, analizada en los motivos 4º, 5º y 6º de la sentencia atacada, que fue valorada positivamente por los referidos sentenciadores.
En efecto, los jueces de segundo grado dieron valor a los atestados que ratificaban la versión de la contribuyente al formular el reclamo de autos, respecto de la existencia de un mutuo previo entre vendedor y comprador, configurado mediante la entrega en el tiempo de sucesivas sumas de dinero en montos y oportunidades sin precisión, que fue imputado al valor de venta, y cuya diferencia de precio sería saldada mediante la obtención de fondos por parte de la contribuyente de una institución bancaria, dineros que le habrian sido devueltos al vendedor en remesas y fechas también indeterminadas.
De esta manera, se ha tenido por cierta, en primer término, la existencia de un mutuo de dinero, por el cual la contribuyente facilitó sendas sumas al vendedor, todas ellas superiores a dos unidades tributarias; la compensación de tal obligación que gravaba al vendedor- mutuario con el valor de adquisición del inmueble presuntamente pagado por la mutuante; así como la entrega de la diferencia entre el valor declarado de compra y lo efectivamente adedudado por el vendedor – mutuario, y que fuera finalmente conseguido por la adquirente mediante el crédito hipotecario solicitado y concedido por una institucion bancaria, en cantidad que, sin duda, más allá de las imprecisiones reconocidas en los referidos atestados, supera también las dos unidades triutarias.
Noveno: Que, sin embargo, tal proceso de apreciación ha sido hecho apartándose de lo dispuesto en los artículos 1708 y 1709 del Código Civil, que disponen, respectivamente. “No se admitirá prueba de testigos respecto de una obligacion que haya debido consignarse por escrito.” Y “Deberán constar por escrito los actos o contratos que contienen la entrega o promesa de una cosa que valga más de dos unidades tributarias.
No será admisible la prueba de testigos en cuanto adicione o altere de modo alguno lo que se exprese en el acto o contrato, ni sobre lo que se alegue haberse dicho antes, o al tiempo o después de su otorgamiento, aún cuando en algunas de estas adiciones o modificaciones se trate de una cosa cuyo valor no alcance a la referida suma.
No se incluirán en esta suma los frutos, intereses u otros accesorios de la especie o cantidad debida.”
En efecto, se ha tenido por cierta, mediante prueba testimonial, no sólo la existencia de un mutuo entre comprador y vendedor, sino también sus condiciones, ya que pese a que la tantas veces citada escritura pública de compraventa da por pagado todo el precio en tal acto con cargo a dineros entregados en data anterior, lo que permite suponer que el monto del mutuo habría sido equivalente al del precio de compra, a través de la información extraída en las referidas declaraciones se ha limitado su entidad, y se ha dado por cierta la extinción de las obligaciones emanadas de tal contrato mediante compensación de las mismas, admitiendo el surgimiento de una nueva obligación, que grava esta vez a la vendedora, la que se habría extinguido mediante el recurso a fondos obtenidos con el crédito hipotecario ya mencionado.
Décimo: Que el proceso valorativo antes referido da cuenta de los errores de derecho en los que se ha incurrido en la especie, ya que si bien es cierto – como señalan los sentenciadores- que en este caso lo que corresponde es acreditar el origen de los fondos empleados en la adquisición del inmueble en la operación analizada, en tal proceso deben respetarse las leyes que asignan valor a ciertos precisos y determinados medios probatorios e imponen prohibiciones de acreditación, lo que no ha ocurrido.
En efecto, de acuerdo al razonamiento explicitado en la sentencia revisada, se ha admitido por la via de la prueba testimonial que se adicione o modifique lo señalado por escrito en un contrato llevado a cabo con las solemnidades que la ley impone obligatoriamente, al reconocer una forma diversa de pago del precio de la declarada (en forma previa al contrato), atribuyendo la capacidad de solucionar obligaciones preexistentes de una entidad superior a 2 unidades tributarias entre las partes y de las cuales no existía noticia previa, han reconocido el surgimiento de otras diversas cargas en contra del tenor de lo expresamente dicho, como es la obligación de restituir la diferencia entre el tantas veces mencionado precio que se ha dado por pagado y el monto del mutuo solucionado (siempre superior a 2 unidades tributarias), etc., aspectos todos cuya demostración ha sido vedada por la ley por la vía que se ha pretendido, y que encuentra su fundamento específico en el caso que nos convoca al pretender su respeto por parte de un tercero ajeno a la convención analizada, como lo es el Servicio de Impuestos Internos.
Undécimo: Que el artículo 1707 del Código Civil, y cuya infracción también se ha denunciado en autos, señala “Las escrituras privadas hechas por los contratantes para alterar lo pactado en escritura pública, no producirán efecto contra terceros.
Tampoco lo producirán las contraescrituras públicas, cuando no se ha tomado razón de su contenido al margen de la escritura matriz cuyas disposiciones se alteran en la contraescritura, y del traslado en cuya virtud ha obrado el tercero.”
Esta disposición impone a los jueces la prohibición de ponderar en perjuicio de los intereses de un tercero extraño al contrato de que se trata, el mérito que resulta de un documento posterior al estudiado, que pretende modificar sus alcances, alterando lo expresamente convenido en el pacto original. Y es lo que ha ocurrido en la especie, cuando la contribuyente y el primitivo vendedor han suscrito sendas declaraciones que modifican la forma de pago del precio del inmueble expresada en la escritura pública de 13 de junio de 2002, pretendiendo justificar mediante sus afirmaciones efectuadas en escritura pública de 8 de octubre de 2010 – en el curso del procedimiento de fiscalización- lo presuntamente omitido en el referido contrato.
Tal instrumento es inoponible, de acuerdo a lo ya señalado por este Tribunal. “Corolario de la fe pública que deriva de una escritura pública es que cualquiera puede invocarla para establecer los hechos en ella certificados por el ministro de fe, y puede, por cierto, utilizarla el Fisco para hacer efectivas las derivaciones tributarias del negocio de que da cuenta ese instrumento. No puede oponerse al Fisco, tercero en el antedicho contrato, el documento privado mediante el cual las partes intentaron cambiar su fisonomía, pues la ley no permite modificar en esa forma un instrumento auténtico.” (Repertorio de Legislación y Jurisprudencia Chilenas, Ed. Jurídica de Chile, 3ª edición, 1997, pag 393).
Y aunque en este caso el referido instrumento que pretende alterar el original y escrutado, es uno público, se aplica el mismo principio, al no haberse dado cumplimiento a su respecto a la carga de publicidad que impone el inciso 2º del artículo 1707 citado antes del inicio de la fiscalización por parte del Fisco, tercero extraño al mismo, cuyos intereses se ven afectados por aquél, por lo que no puede ser invocado en apoyo de la tesis de la contribuyente.
Duodécimo: Que, de esta manera, se advierten ya los errores en que se ha incurrido en la especie por los sentenciadores del fondo, al atribuir capacidad probatoria en contra de lo prescrito por la ley a mecanismos de acreditación expresamente vedados en casos como el que se analiza, lo que significa que en la especie se han conculcado las leyes reguladoras de la prueba en el establecimiento de los hechos de esta causa, situación que demanda el acogimiento del recurso deducido de la manera que se dirá más adelante.
Décimo tercero: Que la situación constatada precedentemente ha provocado, asimismo, el consecuente error en la interpretación y aplicación de las normas decisorio litis de esta causa, al considerar suficientemente justificado el origen y disponibilidad de los fondos con los cuales la contribuyente adquirió el inmueble rol de avalúo 3330-007, contra el tenor de los medios probatorios con capacidad de abordar el punto debatido, concluyendo que tales fondos estuvieron disponibles 5 meses después de la suscripción de la escritura pública de compraventa, en contraposición a lo afirmado en el correspondiente instrumento público.
Tal conclusión, sin embargo y como se ha dicho, se aparta del tenor de la documental de autos, de manera que gravando a la contribuyente la presunción que establece el artículo 70 de la Ley de Impuesto a la Renta, que dispone que “toda persona disfruta de una renta a lo menos equivalente a sus gastos de vida y de las personas que viven a sus expensas” era de su cargo desvirtuarla y, al no hacerlo de la forma que prescribe la ley, debe forzosamente operar la consecuencia que contempla la misma disposición, como es que “se presumirá que corresponden a utilidades afectas al impuesto de Primera Categoría según el N° 3° del artículo 20 o clasificadas en la Segunda Categoría conforme al N° 2° del artículo 42, atendiendo a la actividad principal del contribuyente.”, al no haber demostrado el origen y disponibilidad de tales dineros al momento de suscribir el contrato, habiendo manifestado que ellos son pagados en el referido acto.
Décimo cuarto: Que de lo anteriormente reseñado se puede concluir que la sentencia impugnada ha incurrido en los errores de derecho denunciados por el libelo de fojas 167, los que han tenido influencia sustancial en lo dispositivo del fallo atacado, toda vez que se ha atribuido capacidad de desvirtuar la presunción establecida en el artículo 70 de la Ley de Impuesto a la Renta, a medios probatorios proscritos por la ley para los fines pretendidos, de manera que habrá de ser acogido el arbitrio de autos.
En conformidad asimismo con lo que disponen los artículos 764, 765, 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se declara:
Que se acoge el recurso de casación en el fondo deducido por la abogado doña Irma Soto Rodríguez, en representación del Fisco de Chile, en lo principal de fojas 167, contra la sentencia de ocho de noviembre de dos mil doce, que se lee a fojas 161 y siguientes, la que por consiguiente es nula y se la reemplaza por la que se dicta a continuación, separadamente y sin nueva vista.
Acordada con el voto en contra de los ministros señores Dolmestch y Künsemüller, quienes estuvieron por rechazar el recurso, al estimar que su mérito es insuficiente para impugnar los hechos establecidos en la causa por los jueces de segundo grado, de manera que no es posible concluir que hayan incurrido en los errores de derecho denunciados en la decisión de lo controvertido. En efecto, sentado como lo ha sido que la carga de la prueba recaía en la contribuyente con el objeto de demostrar el origen y disponibilidad de los dineros invertidos en la adquisición del inmueble que dio origen a la fiscalización administrativa y la liquidación emitida, las probanzas aportadas han tenido una capacidad persuasiva que ha sido adecuadamente ponderada por los jueces del grado e insuficientemente atacada en el libelo, que omite denunciar la infracción de todas las leyes reguladoras de la prueba que permitieron el asentamiento de los presupuestos fácticos sobre los cuales descansa lo decidido. Tal silencio impide, en concepto de estos disidentes, la revisión de lo establecido y determina que no se configuran los yerros sustantivos indicados en el recurso.
Regístrese.
Redacción a cargo del Ministro señor Cisternas.
Rol Nº 470-2012.


Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C. y Lamberto Cisternas R.


Autorizada por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.


En Santiago, a dieciséis de abril de dos mil trece, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.

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SENTENCIA DE REEMPLAZO.
Santiago, dieciséis de abril de dos mil trece.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 785 del Código de Procedimiento Civil, se dicta la siguiente sentencia de reemplazo.
VISTOS:
Se reproduce el fallo en alzada.
Asimismo, se reiteran los motivos quinto a undécimo de la sentencia de casación que antecede.
Y TENIENDO ADEMÁS, PRESENTE:
Lo dispuesto en los artículos 186, 187 y 227 del Código de Procedimiento Civil:
Se confirma la sentencia apelada de veintiséis de octubre de dos mil diez, escrita a fojas 124 y siguientes.

Acordada con el voto en contra de los Ministros señores Dolmestch y Künsemüller, quienes, sobre la base de los elementos de prueba aportados por la reclamante, fueron del parecer de revocar la sentencia en alzada y acoger el reclamo deducido en autos, al encontrarse suficientemente acreditado el origen y disponibilidad de los fondos empleados en la adquisición del bien raíz rol de avalúo N° 3330-007.
Regístrese y devuélvase.
Redacción a cargo del Ministro señor Cisternas
Rol Nº 470-2012.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C. y Lamberto Cisternas R.

Autorizada por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.

En Santiago, a dieciséis de abril de dos mil trece, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.