Facultad de tasar es aplicable cuando contribuyente no aporta antecedentes suficientes para cálculo de impuesto a la renta.

Santiago, veintiuno de agosto de dos mil diecisiete. VISTOS:

En autos rol 19.289-2016 de esta Corte Suprema sobre reclamación tributaria iniciada por Industria de Policarbonatos Chile Limitada, se dictó sentencia de primer grado la que rola a fojas 271 y siguientes, en virtud de la cual se acogió el reclamo deducido por la contribuyente aludida, dejando sin efecto las liquidaciones número 230, 231 y 232, todas de 30 de julio de 2013, emitidas por la Dirección Regional Metropolitana Santiago Poniente del Servicio de Impuestos Internos.

Esta decisión fue recurrida de apelación por el servicio reclamado a fojas 290 y confirmada sin costas por una sala de la Corte de Apelaciones de Santiago, según sentencia de veintinueve de enero de dos mil dieciséis y escrita a fojas 335.

A fojas 339 y siguientes, don Rodrigo Valenzuela Vidal, en representación de la XIV Dirección Regional Metropolitana Santiago Poniente del Servicio de Impuestos Internos dedujo a fs. 340, en lo principal, recurso de casación en la forma invocando la causal prevista en el N° 4 del artículo 768 del Código de Procedimiento Civil, y en subsidio, el de fondo respecto de la sentencia de segundo grado, denunciando el quebrantamiento de los artículos 35 de la Ley de la Renta, 19 del Código Civil y 134 inciso 14 del Código Tributario, arbitrios que se trajeron en relación a fojas 365.

CONSIDERANDO:

En cuanto al recurso de casación en la forma:

PRIMERO: Que en el aludido recurso se denuncia que la sentencia recurrida incurrió en la causal de nulidad formal contemplada en el numeral 4º del artículo 768 del Código de Procedimiento Civil, esto es, el vicio de ultra petita, ya que el tribunal que dictó dicho fallo se extendió a cuestiones no sometidas a la decisión de los jueces del fondo, utilizando argumentos que no solamente son erróneos para fundar su sentencia, sino que además vulnera gravemente el principio de congruencia, afectando el derecho de defensa de su parte en el proceso.

Al efecto, expone que el contribuyente al formular sus pretensiones en contra de las liquidaciones reclamadas argumentó: que el artículo 35 de la ley de la renta no es congruente con el hecho de que el demandante es un contribuyente que tributa bajo el sistema de renta efectiva según contabilidad completa lo que dicho actor ha cumplido; que las liquidaciones que se reclaman no cumplen con las instrucciones emanadas de la circular N° 24 de 1975, debido a que no existe petición concreta al Director Regional, para aplicar la tasación a que se refiere la aludida norma; que para dar respuesta de la citación no tuvo el tiempo para entregar la documentación contable al Departamento de Fiscalización para su auditoría dado que, por su volumen, se requería que la revisión se hiciera en las oficinas de la empresa, cuestionando que los funcionarios del servicio no hicieran ningún intento de acudir a ellas; y finalmente que en las liquidaciones practicadas, no se consideró el hecho que en los AT 2010, 2011 y 2012, la reclamante declaró utilidades y que en las liquidaciones impugnadas se obvia todo antecedente del FUT, de lo que concluye que el reclamante solicitó al tribunal que se aceptara la Renta Líquida Imponible en cada año tributario en revisión y considerar como gasto la pérdida tributaria de arrastre reajustada, la que se encuentra acreditada mediante contabilidad completa y el libro FUT.

SEGUNDO: Que a su vez el servicio reclamado sostuvo en contra de aquellos fundamentos, en primer término, que el aludido artículo 35 establece una determinación de la renta líquida imponible respecto de contribuyentes que declaran impuesto de primera categoría sobre la base de contabilidad completa previendo una forma de determinar la base imponible cuando la renta líquida no puede determinarse clara y fehacientemente, por falta de antecedentes o cualquiera otra circunstancia, de modo que resulten inaplicables las normas generales de los artículos 29 a 33 de la indicada ley. Agrega que en el caso se dio cumplimiento estricto a las instrucciones internas del servicio, porque se informó al jefe del Departamento de Fiscalización del hecho antes aludido fijando una forma de presunción de la renta mínima imponible estableciendo el promedio porcentual obtenido por otros contribuyentes. Se afirmó en respuesta a la reclamación que resultaba inverosímil que el contribuyente alegue en sede judicial que el volumen de la documentación ameritaba una revisión si decidió no presentarse a la auditoría tributaria de la que estaba siendo objeto, fijándose al efecto como hechos sustanciales de prueba “hechos y circunstancias que impidieron determinar clara y fehacientemente la Renta Líquida Imponible de la reclamante de los períodos AT 2010, AT 2011 y AT 2012” y “ hechos y circunstancias que tuvo en vista el SII en el proceso de fiscalización, para aplicar la tasación conforme a lo dispuesto en el artículo 35 de la LIR, para determinar la base imponible afecta a Impuesto de Primera Categoría de la reclamante”. Sin embargo, se sostiene, el fallo de primer grado para acoger la reclamación tuvo en consideración que los antecedentes solicitados por el Servicio al contribuyente en la citación no eran suficientes para determinar la renta líquida imponible del reclamante y que existiría una supuesta falta de fundamentación de los actos reclamados, sin perjuicio, que la sentencia de segunda instancia eliminó considerandos de la resolución apelada que se referían a una supuesta falta de fundamentación de los actos reclamados.

TERCERO: Que el vicio denunciado por el servicio recurrente se produce porque el tribunal se extiende más allá de lo solicitado, utilizando argumentos que no  solamente son erróneos, vulnerando el principio de congruencia y el derecho de defensa de dicha parte, ya que además, la sentencia impugnada decide la cuestión controvertida a base de materias que no fueron controvertidas por las partes. Así, se sostiene, en el fundamento 15° del fallo de primer grado que la ausencia de los antecedentes requeridos en el proceso de fiscalización no pueden fundamentar la aplicación de la tasación, porque los documentos solicitados en dos de las cuatros partidas objetadas no se relacionan con la RLI a determinar, además los documentos requeridos de gastos no impedían la fiscalización y porque, respecto del año tributario 2011 nada se solicitó en la citación. Refiere además el recurso, la falta de congruencia en lo expuesto en el motivo 16° de la misma sentencia, al indicar que quedó acreditado que el SII cumplió con la petición al Director Regional, quien se pronunció a través de un oficio interno, lo que se evidenció con el atestado del fiscalizador que enfatizó que la tasación aludida debe efectuarse considerando a otros contribuyentes de la misma jurisdicción y que tengan una actividad similar a la del reclamante, sosteniendo que no se aportó ningún dato útil que permitiese al Tribunal establecer la forma en que se efectuaron los cálculos que se concretan en los porcentajes aplicados a las ventas del contribuyente y que determinaron la base imponible sobre la cual se aplicaría la tasa del impuesto. Estos fundamentos, según el recurso, deben coincidir con los señalados en el fallo de segundo grado, y al efecto, el considerando 3° de esta última resolución, en la que se afirma que el demandante no acompañó lo solicitado, pero cabe considerar si, aun habiéndolo hecho, eran suficientes para determinar la renta líquida, puesto que si se requería de otra documentación no solicitada, no podría el servicio proceder a la tasación de la misma, si para determinarla fueren necesarios dichos documentos. Sosteniendo luego en el fundamento 5° que para la acreditación de la RLI no basta con la sola exhibición de los libros contables, sino que se deben acompañar también los respaldos de cada una de las partidas que las componen, como el de balance y FUT, lo que viene a confirmar que los instrumentos solicitados al contribuyente en sede administrativa y acompañados posteriormente en primera instancia no resultaban suficientes para dicho efecto.

CUARTO: Que conforme a lo relatado, el recurso sostiene que los sentenciadores acogen el reclamo por cuanto, aun habiéndose acompañados los documentos solicitados en la Citación, el servicio no habría podido determinar fehacientemente la renta líquida imponible del reclamante, argumento que no se basa en ninguna de las alegaciones de la contribuyente, ya que ésta no reclamó que hubiese disconformidad con las partidas solicitadas, tanto en la notificación 34588, como en la citación 19, ambas del año 2013, ni tampoco denunció que las liquidaciones carecieran de datos relevantes para su acertada inteligencia, ni menos que los documentos solicitados en la Citación eran innecesarios para determinar su base imponible, agregando que el reclamante solo argumentó que el sistema de tasación era incompatible con su forma de acreditar la renta, que el servicio había incumplido instrucciones formales internas y que no se había considerado las declaraciones de impuestos y su registro FUT.

QUINTO: Que según lo ha expresado uniformemente esta Corte Suprema, una sentencia incurre en ultra petita cuando, los jueces del fondo apartándose de los términos en que las partes situaron la controversia por medio de sus respectivas acciones o excepciones, alteran el contenido de unas u otras cambiando su objeto o modificando su causa de pedir. La regla anterior debe necesariamente relacionarse con lo prescrito en el artículo 160 del Código de Procedimiento Civil, de acuerdo al cual las sentencias se pronunciarán conforme al mérito del proceso y no podrán extenderse a puntos que no hayan sido sometidos expresamente a juicio por las partes, salvo en cuanto las leyes manden o permitan a los tribunales proceder de oficio.

En consecuencia, el vicio formal invocado se verifica cuando la sentencia otorga más de lo que las partes han solicitado en sus escritos de fondo, por medio de los cuales se fija la competencia del Tribunal o cuando se emite pronunciamiento en relación a materias que no fueron sometidas a la decisión del mismo, vulnerando, de ese modo, el principio de congruencia que rige la actividad procesal.

SEXTO: Que por otra parte, resulta necesario consignar que –tal como lo asienta el fallo de primer grado, lo que es reproducido por el de segunda instancia- “la cuestión controvertida versa respecto de la procedencia de la tasación de la renta líquida imponible, en virtud de que el contribuyente no habría aportado los antecedentes correspondientes” (motivo 5° de la sentencia de fojas 271), lo que fue zanjado de la forma que se reprocha, conforme se lee en los considerandos 15° y 16°de tal fallo y en los razonamientos 3°y 5° del de segunda instancia.

SEPTIMO: Que como se ha señalado el vicio denunciado se considera en la causal respectiva desde dos opciones, una primera, otorgando más de lo pedido por las partes, verdadera ultra petita, lo que en la especie no se encuentra discutido en el juicio, ya que el fallo censurado al acoger la reclamación, desestimando la tasación a que se refiere el artículo 35 de la Ley de la Renta, se pronunció claramente sobre lo pretendido por la parte reclamante en este pleito y por ello no se ha extendido más allá de lo que dicho actor reclamó. La segunda posibilidad de la causal invocada, es cuando la sentencia se extiende sobre puntos no sometidos a la decisión del tribunal, es lo que se denomina la extra petita, que aparentemente es lo que reclama el demandado. Sin embargo, el vicio formal en estudio debe ser desestimado porque los hechos señalados por el recurrente no lo configuran. Para arribar a esta conclusión resulta indispensable tener en cuenta que tanto en el requerimiento formulado como en la respuesta del Servicio de Impuestos Internos se aborda la pertinencia del ejercicio de la facultad que confiere el artículo 35 de la Ley de Impuesto a la Renta, lo que es calificado por el contribuyente como arbitrario; frente a lo cual se argumenta que el reclamante se encuentra precisamente en la hipótesis que consagra la norma decisoria de la litis.

En razón de lo expuesto, no es posible aceptar que el pronunciamiento del tribunal se ha apartado de lo debatido en autos, si precisamente el núcleo de la facultad cuyo ejercicio se impugna, supone constatar la concurrencia del requisito

habilitante de la misma, esto es, la imposibilidad de determinar la renta líquida imponible, lo que demanda el análisis que se ha hecho en la sentencia de acuerdo al tenor del debate y el marco normativo que regula la prerrogativa que se impugna. Con lo cual, en realidad el sentido de recurso mira a ciertas contradicciones que advierte en el fallo censurado que se refieren a su contenido y a la forma que exige la ley para su legitimidad y que evidentemente constituye el defecto de falta de consideraciones que en su opinión habrían sido los conveniente para desestimar la reclamación de autos, lo que constituye un vicio distinto al que se formula y que no se puede discutir en sede de Corte Suprema.

En cuanto al recurso de casación en el fondo:

OCTAVO: Que por este recurso se denuncia la infracción del artículo 35 de la Ley de Impuesto a la Renta, en relación con los artículos 19 del Código Civil y 132 inciso 14º del Código Tributario, al exigir la sentencia impugnada la concurrencia de un requisito no contemplado en el artículo 35 citado para proceder a la tasación que dicha norma contempla, sosteniendo al efecto, que es un hecho asentado en la causa que con los antecedentes requeridos al contribuyente no podía determinarse clara y fehacientemente su renta líquida imponible, decidiendo inexplicablemente que no se cumplía con el supuesto de la primera norma mencionada.

Desarrollando sus afirmaciones, el recurrente reclama que el fallo recurrido establece un requisito inexistente para proceder a la tasación aludida en el artículo 35 citado, disposición que es clara en su tenor literal en cuanto autoriza al Servicio de Impuestos Internos para tasar la renta líquida imponible en los casos en que ésta no pueda determinarse clara y fehacientemente, ya sea por falta de antecedentes o cualquier otra circunstancia. De acuerdo a esto, sostiene el libelo que no es efectivo que tal precepto imponga la obligación del servicio de requerir al contribuyente todos y cada uno de los antecedentes necesarios para determinar fehacientemente su renta líquida imponible, lo

que es de toda lógica ya que a esas alturas de la fiscalización el servicio desconoce las partidas que componen los registros contables del contribuyente. La norma en comento sólo exige que la renta líquida imponible no pueda determinarse y no que estos antecedentes se hayan solicitado específica y determinadamente en la citación. Agrega que como el contribuyente no dio cumplimiento a lo solicitado, la entidad fiscalizadora se encontró en la situación de no poder determinar fechacientemente la renta líquida imponible del contribuyente, siendo necesario tasar su base de acuerdo al procedimiento que contempla el artículo 35 citado.

En segundo término, sostiene que es un hecho de la causa que el reclamante no acompañó lo solicitado por su representada, de manera que acoger el reclamo en circunstancias que se reunían los requisitos para el ejercicio de la facultad invocada vulnera el principio lógico de no contradicción, ya que es el ordenamiento jurídico el que establece la consecuencia jurídica del proceder de su parte, esto es, que pueda tasar, por lo que al proceder como se ha hecho se ha infringido el artículo 132 inciso 14° del Código Tributario.

Termina describiendo la influencia que estos errores de derecho han tenido en lo dispositivo del fallo recurrido y solicita, por ende, que se acoja el recurso, ratificando en la sentencia de reemplazo que se dicte, las liquidaciones impugnadas rechazando la reclamación de autos.

NOVENO: Que para acoger el reclamo deducido, los jueces del fondo analizaron los requisitos que supone la facultad consagrada en el artículo 35 de la Ley de Impuesto a la Renta, esto es, 1) que se trate de un contribuyente del impuesto de primera categoría; 2) que no se pueda determinar clara y fehacientemente la renta líquida imponible; 3) que esta imposibilidad se deba a la falta de antecedentes o cualquiera otra circunstancia; y 4) que no se deba a un caso fortuito (Considerando 12° del fallo de primer grado), encontrándose en discusión la concurrencia de los requisitos 2 y 3.

Así, entonces, considerando que la determinación de la renta líquida de una compañía implica conocer sus ingresos por

ventas, los costos incurridos en personal y materias primas y finalmente los gastos en que ha incurrido, antecedentes que normalmente se contienen en el Balance General y en los libros y documentos que respaldan los asientos contables, constatando asimismo que la administración nada solicitó –y por ende, nada necesitaba- del año tributario 2011 conforme la citación que analiza y que los documentos exigidos –que describe en el razonamiento 15°- no se vinculan con la renta líquida imponible de la empresa- y de tener tal relación, ella sería muy indirecta-; y careciendo los restantes que menciona - vinculados con corrección monetaria y pérdidas de operaciones de incidencia en el resultado tributario que se buscaba determinar, la omisión del contribuyente en acompañarlos no puede fundamentar la aplicación de la facultad de tasar, motivo por el cual se dejaron sin efecto las liquidaciones practicadas.

DÉCIMO: Corresponde, en consecuencia, analizar si en la especie concurren los errores jurídicos denunciados en la decisión de lo controvertido, para lo cual deberá analizarse la norma decisoria de la litis, esto es, el artículo 35 de la Ley de Impuesto a la Renta. Al efecto, resulta necesario que tal disposición se inserta en el conjunto de atribuciones con que cuenta la Administración para aplicar los tributos, de manera que en el ejercicio de dicho poder abstracto y ya en una relación jurídica real y determinada con un obligado tributario preciso, efectuado el control de las declaraciones, se procede a realizar actos propios de investigación sobre las omisiones o evasiones que haya detectado, decidiendo los cursos administrativos, todo ello con el objeto de aplicar la ley, recaudando los impuestos correspondientes.

UNDÉCIMO: Que en el caso de autos, el contribuyente sujeto a la carga de realizar la prestación tributaria determinó en su declaración anual la cuantía de su obligación en el marco prefijado por la ley en cuanto al hecho gravado, base imponible, tasa y oportunidad. Este acto de singularización de la obligación tributaria, ha señalado la doctrina nacional, es uno de carácter declarativo que hace cierta la obligación

preexistente que en nuestro ordenamiento jurídico es de autodeterminación sin intervención de la autoridad tributaria y –en el caso en análisis- fue comunicado oficialmente a la Administración mediante su declaración de impuestos, sujeta al ulterior control, con las consecuencias debatidas en este proceso.

Así, entonces, es que se ha dado inicio a la fiscalización de autos, requiriendo la autoridad tributaria los antecedentes que la sentencia de primer grado detalla en su motivo 15°, todo ello para los fines de aclarar las diferencias de impuestos no explicadas por el contribuyente. Sin embargo, y como acertadamente señala el sentenciador del grado, el recurso a la herramienta de que se trata se encuentra reglado y su ejercicio es excepcional, de manera que la ponderación de sus presupuestos ha de ser estricta, como se ha hecho en la especie, por lo que no se advierte el error de derecho denunciado.

DUODÉCIMO: Que, en efecto, la circunstancia que nuestro sistema impositivo descanse sobre el pilar de la autodeterminación tributaria trae aparejada una serie de consecuencias, una de las cuales es la que se revisa, que sustituye el procedimiento y cálculo de la obligación tributaria efectuado por la parte o en ausencia de éste, por la falta de antecedentes que impidan corroborar el referido resultado, cuyo es el caso. Sin embargo, los requisitos que impone la norma en estudio para su procedencia no son meramente formales, de modo que la simple omisión del contribuyente en aportar lo solicitado no acarrea automáticamente el utilizar la facultad que se ha invocado, máxime si es un hecho asentado y no controvertido que lo requerido no era apto para los fines pretendidos, como era la determinación de la renta líquida imponible de tres períodos tributarios.

DÉCIMO TERCERO: Que, en efecto, en el caso de autos, la autoridad tributaria requirió precisos y determinados antecedentes con la finalidad expresa de ver justificados los resultados de las declaraciones presentadas por el

contribuyente. Pugna, entonces, con el comportamiento propio de la reclamada y la obligación de que se le impone en cuanto, siendo parte de la Administración del Estado, de proceder de buena fe lo que la obliga asegurar que su requerimiento está afecto a requisitos básicos de pertinencia, ya que de no aceptarlo así significa que la administración ha pretendido por parte del sujeto investigado la satisfacción de requisitos imposibles de cumplir, de modo tal que siempre, haga lo que haga, podrá imponer discrecionalmente el ejercicio de la facultad excepcional que consagra el artículo 35 de la Ley de Impuesto a la Renta, imponiendo al sujeto del tributo la carga de cumplir con los designios de la autoridad requirente, máxime si lo que ésta le solicita no permitirá superar las objeciones constatadas.

Así entonces, con semejante comprensión se pasa por alto que la facultad de tasar que consagra la norma aludida es una herramienta destinada a suplir el silencio del contribuyente o su omisión en la consideración de antecedentes necesarios para la determinación de su situación impositiva, los cuales le fueron solicitados en tal calidad, y no como una regla de aplicación meramente formal, como se ha pretendido.

DÉCIMO CUARTO: Que por lo demás, esta inteligencia de la norma subyace incluso en el recurso que se analiza, toda vez que es el propio Servicio de Impuestos Internos que señala en la página 16 de su libelo que “al no darse cumplimiento a los requerimientos de documentación efectuados por este Servicio, se está en el escenario de no poder determinarse fehacientemente la renta líquida imponible” afirmación que ha de tener como base indispensable que ese requerimiento comprenda efectivamente antecedentes pertinentes para los fines pretendidos, de modo tal que su efectiva inobservancia tenga como efecto real la imposibilidad de determinar lo objetado, lo que, como se ha visto, no ha ocurrido en el caso de autos.

DÉCIMO QUINTO: Que esta inteligencia de la norma en comento parte del presupuesto ineludible de entender esta rama del derecho como un conjunto normativo cuyo objetivo no es la mera obtención de la obediencia a sus mandatos sobre la base de la sumisión a ellos, sino que comprende tales preceptivas como sujetas a los mandatos de racionalidad y justificación propios del Estado Democrático de Derecho, que concibe su estatuto orientado a determinados fines, uno de los cuales es la persona humana, de manera que una actuación como la impugnada en autos no es admisible por defectos de falta de coherencia, justificación y racionalidad.

DÉCIMO SEXTO: Que de acuerdo a lo expresado, no puede admitirse entonces el segundo error de derecho denunciado (artículo 132 inciso 14° del Código Tributario), toda vez que la comprensión del objeto de la litis y la precisión de sentido dada por los jueces del fondo a la norma que la decide es acorde a su tenor y finalidad, así como también lo es la compresión de las prerrogativas y cargas de la institución llamada a velar por su respeto, por lo que tal impugnación no será admitida.

DÉCIMO SÉPTIMO: Que las consideraciones precedentes determinan que el recurso ha de ser desestimado.

En conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 765, 767, 768 N° 4 y 808 del Código de Procedimiento Civil, se declara:

Que se rechazan los recursos de casación en la forma y en el fondo interpuestos en lo principal de fojas 339, por el abogado don Rodrigo Valenzuela Vidal, en representación de la XIV Dirección Regional Metropolitana Santiago Poniente del Servicio de Impuestos Internos, contra la sentencia de veintinueve de enero de dos mil dieciséis, que se lee a fojas 335. Regístrese y devuélvase, con sus agregados. Redacción a cargo del Ministro señor Juica. Rol N° 19.289-2016. Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C., y los Abogados Integrantes Sres. Jean Pierre Matus A., y Jaime Rodríguez E. No firman los Abogados Integrantes Sres. Matus y Rodríguez, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar ambos ausentes.

Autoriza el Ministro de Fe de la Excma. Corte Suprema En Santiago, a veintiuno de agosto de dos mil diecisiete, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.

TELEGRAM Reciba en su Telegram los últimos fallos que publicamos: ver en barra derecha APORTES: Si tiene jurisprudencia de Chile interesante para publicar, mándela a Contacto, en barra derecha

ADVERTENCIA: Si se trata de una sentencia de Corte de Apelaciones o Juzgado, verifique si se encuentra firme y ejecutoriado en el sitio del Poder Judicial.