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martes, 12 de noviembre de 2013

Contribuyente de impuesto de segunda categoría. Reenvío a las normas sobre deducción de gastos del impuesto de primera categoría.

Santiago, veinticinco de junio de dos mil trece.
Vistos:
En estos antecedentes Rol 10168-2010, seguidos ante la Dirección Regional Valparaíso del Servicio de Impuestos Internos por reclamo contra liquidaciones por diferencias de impuesto a la renta, deduce recurso de casación en el fondo en lo principal de fojas 75 el abogado señor Juan Alberto García Bilbao, en representación del Servicio de Impuestos Internos, en contra de la sentencia dictada el diecisiete de octubre de dos mil once por la Corte de Apelaciones de Valparaíso que, por mayoría, revoca el fallo de primer grado que había negado lugar a la reclamación presentada por el contribuyente Ricardo Federico Valderrama Lathrop y decide, en cambio, acogerla, dejando sin efecto la liquidación N° 152 de 25 de octubre de 2010.

Se trajeron los autos en relación, tal como se lee a fs. 97.
Considerando:
Primero: Que por el recurso deducido se ha denunciado la interpretación errónea del artículo 50 de la Ley de Impuesto a la Renta, yerro que tiene como consecuencia que se dejó de aplicar el artículo 33 N° 2 letra b), en relación con el artículo 42 N° 2, todos del Decreto Ley N° 824.
Explica el recurso que el artículo 50 de la Ley de Impuesto a la Renta establece que los contribuyentes del N° 2 del artículo 42 deberán declarar la renta efectiva proveniente del ejercicio de sus profesiones u ocupaciones lucrativas, siendo aplicables para la deducción de los gastos las normas que rigen en primera categoría. Ese reenvío abarca todas aquellas normas relativas a la deducción de gastos establecidas bajo el epígrafe “PRIMERA CATEGORIA”, tanto las que permiten la deducción de gastos como aquellas que limitan o impiden dicha deducción, y no está limitado a una disposición determinada.
Agrega que el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, que contiene los requisitos generales para la procedencia de un gasto, no obsta al empleo de otras normas de la primera categoría relativas al mismo aspecto, como el artículo 33 N° 1 letra b) que impide la deducción de ciertos gastos, dentro de los cuales se encuentra aquél que originó la liquidación cuestionada. Cabe concluir, expresa el arbitrio, que la determinación de la renta imponible no se agota en el artículo 31 de la Ley de Impuesto a la Renta, sino que resulta indispensable considerar el artículo 33, que tiene dos fases, en cuanto el N° 1 obliga al contribuyente a realizar agregados a la renta líquida, y el N° 2 permite realizar determinadas deducciones.
Señala que el fallo revocatorio incurre en una errónea interpretación normativa al entender que el reenvío del artículo 50 es de carácter restringido sólo al artículo 31, y no hay ninguna razón que justifique haber fijado el sentido y alcance del precepto en esa forma. Como consecuencia de ello se dejó de aplicar el artículo 33 N° 1 letra b), infringiendo además el artículo 42 N° 2, ambos de la Ley de Impuesto a la Renta, influyendo en lo dispositivo del fallo desde que motiva la revocación de lo decidido por el juez de primer grado.
Segundo: Que la sentencia de segunda instancia, que rola a fs. 72, establece en el motivo segundo que es un hecho no discutido que el Servicio de Impuestos Internos no permitió al actor descontar de la renta para determinar la renta efectiva tributable, las rentas o sueldos pagados a su cónyuge contratada como profesional, por aplicar el artículo 33 letra b) del Decreto Ley N° 824.
Previamente, en el motivo primero, había asentado que la disputa jurídica consiste en determinar si resulta aplicable a los contribuyentes de segunda categoría del N° 2 del artículo 42, lo dispuesto por el artículo 33 N° 1 de la Ley de Impuesto a la Renta, ello en virtud de lo referido en el artículo 50 N° 1 de la misma ley, problema que resuelve en el razonamiento tercero concluyendo que no resulta aplicable aquella disposición a los contribuyentes de que se trata, ya que el artículo 50 de la Ley de Impuesto a la Renta lo condiciona a lo que fuere pertinente. Explica el dictamen mayoritario que “no resulta tal pertinencia, dado que el articulo 33 N° 1 letra b) permite al Servicio aumentar a los contribuyentes de primera categoría su renta líquida imponible, con las remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente, en cambio el articulo 50 inciso 1° se remite al artículo 31 de la ley que permite a los contribuyentes de primera categoría, para retenciones la renta líquida, deducir de la renta bruta los gastos necesarios, de modo, que ambas normas son de naturaleza diversa, pues mientras este último permite disminuir la renta bruta deduciendo gastos necesarios en la determinación de la renta, el artículo 33 N° 1 letra b), que se aplicó al contribuyente de autos por el Servicio de Impuestos Internos, permite aumentar la renta líquida, todo lo que revela claramente que no resulta pertinente su aplicación como lo expresa positivamente la fase final del aludido artículo 50 inciso 1°”. Por lo que resuelve revocar la sentencia y hacer lugar al reclamo en lo dispositivo, dejando sin efecto la liquidación reclamada.
Tercero: Que, con lo anterior es posible advertir que la presente litis aborda un conflicto exclusivamente jurídico, al punto de no haberse fijado hechos a probar en el mismo, radicando por ello la decisión de la misma, únicamente, en la determinación del alcance del reenvío que efectúa el artículo 50 inciso primero de la Ley de Impuesto a la Renta a las normas de primera categoría. Aquella norma prevé que “Los contribuyentes señalados en el número 2 del artículo 42 deberán declarar la renta efectiva proveniente del ejercicio de sus profesiones u ocupaciones lucrativas. Para la deducción de los gastos les serán aplicables las normas que rigen en esta materia respecto de la Primera Categoría, en cuanto fueren pertinentes.” Los contribuyentes a que hace referencia son los afectos a impuesto de segunda categoría, por ingresos provenientes del ejercicio de las profesiones liberales o de cualquiera otra profesión u ocupación lucrativa no comprendida en la primera categoría ni en el número anterior del mismo artículo.
Sobre las normas relativas a la deducción de los gastos, la Ley de Impuesto a la Renta contempla en el artículo 31 la regla general, cual es que se descuentan de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. A su turno, el precepto aplicado por el Servicio de Impuestos Internos en la liquidación cuestionada es el artículo 33 de la Ley de Impuesto a la Renta, que para la determinación de la renta líquida imponible, dispone que se agregarán a la renta líquida, siempre que hayan disminuido la renta líquida declarada, entre otros, las remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente o a los hijos de éste, solteros menores de 18 años.
Cuarto: Que, la norma del artículo 50 de la Ley de Impuesto a la Renta, hace aplicables a los contribuyentes de segunda categoría las normas de la primera categoría, en lo relativo a la deducción de gastos, en lo que fueren pertinentes. Tal pertinencia es el parámetro que corresponde dilucidar. En ese sentido, es relevante tener en consideración que el impuesto de Primera Categoría se aplica a las rentas del capital y de las empresas comerciales, industriales, mineras y otras, mientras que el impuesto de Segunda Categoría, se refiere a las rentas provenientes del trabajo. A su turno, los artículos 31 y 33 de la Ley de Impuesto a la Renta, que aluden a la deducción de los gastos de primera categoría, contemplan una serie de reglas que aparecen evidentemente vinculadas a las personas jurídicas que llevan contabilidad completa, como aquellas relativas a los bienes que componen el activo inmovilizado, o hacen referencias a los gastos de organización o puesta en marcha, a becas de estudio para hijos de trabajadores de la empresa, a créditos incobrables castigados, o pérdidas sufridas por el negocio o la empresa.
Tales conceptos, como puede advertirse, no resultan necesariamente propios de las actividades gravadas con impuesto de segunda categoría que están enunciadas en el N° 2 del artículo 42 de la Ley de Impuesto a la Renta, por cuanto éstas, si bien pueden ser desarrolladas a través de sociedades de profesionales, también son susceptibles de llevarse a cabo por personas naturales, que pueden no llevar contabilidad completa y por ende no contar con cuentas contables que versen sobre bienes de activo inmovilizado, o créditos que puedan castigarse por incobrables. Así, puede concluirse que la pertinencia a que alude el artículo 50 de la Ley de Impuesto a la Renta, ha de ser entendida en relación al contribuyente, esto es, si se trata de una persona natural o una persona jurídica que lleva o no contabilidad completa y al que, por ende, le pueden resultar aplicables o inaplicables ciertos conceptos que sí son propios de los sujetos gravados con impuesto de primera categoría. Sólo de ello depende que sean aplicables en mayor o menor medida las normas sobre deducción de gastos contempladas para la primera categoría, y no de que se trate de deducciones propiamente tales o de incorporación de rebajas previas de la renta líquida.
Quinto: Que, dado lo anterior, aparece en forma evidente que es errónea la interpretación dada por los jueces de segundo grado a la remisión efectuada por el artículo 50 inciso primero de la Ley de Impuesto a la Renta a las normas sobre deducción de gastos, al entender que la pertinencia que dicho precepto impone consagra un reenvío restringido a las deducciones propiamente tales, quedando excluida la incorporación de gastos descontados previamente, por cuanto dicha inteligencia se aleja del texto de la disposición y del significado de la palabra “pertinente”, cuya principal acepción, según el diccionario de la Real Academia, es “Perteneciente o correspondiente a algo”, llevando a la idea de una vinculación con cada caso particular. Interpretar, de contrario, que la expresión en comento se relaciona con la sola deducción de gastos, dejando fuera la incorporación a la base imponible de algunos de ellos, requiere un texto que otorgue una regla inequívocamente general, que no deje lugar a dudas de que la remisión a las normas de la primera categoría es limitada a esa deducción, excluyendo la incorporación de gastos a la renta líquida.
En suma, se ha incurrido en una errónea interpretación del artículo 50 de la Ley de Impuesto a la Renta al dictarse la sentencia de segundo grado, error que ha influido sustancialmente en lo dispositivo del fallo, por lo que el presente recurso será acogido.
Y visto además, lo dispuesto en los artículos 767, 774, y 785 del Código de Procedimiento Civil, y 145 del Código Tributario, SE ACOGE el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de fs. 75 por don Juan Alberto García Bilbao, en representación del Servicio de Impuestos Internos, en contra de la sentencia de diecisiete de octubre de dos mil once, escrita de fs. 72 a 73, la que se anula y se la reemplaza por la que se dicta a continuación, en forma separada, pero sin previa vista.
Regístrese y devuélvase.
Redacción a cargo del Ministro señor Brito.
Rol Nº11.750-11.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C. y el abogado integrante Sr. Luis Bates H. No firma el abogado integrante Sr. Bates, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar ausente.




Autorizada por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.



En Santiago, a veinticinco de junio de dos mil trece, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.
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SENTENCIA DE REEMPLAZO.
Santiago, veinticinco de junio de dos mil trece.
De conformidad con lo dispuesto en el artículo 786 del Código de Procedimiento Civil, se dicta la siguiente sentencia de reemplazo:
VISTOS:
  1. Se reproduce lo razonado en los motivos tercero a quinto de la sentencia de casación que antecede.
  2. Se conservan del fallo de segunda instancia sus motivos primero y segundo.
  3. Se mantienen del fallo de primer grado su parte expositiva, y sus razonamientos primero a séptimo.
Y SE TIENE, ADEMÁS, PRESENTE:
PRIMERO: Que conforme se ha razonado previamente, resulta aplicable al reclamante de autos la norma establecida en el artículo 33 N° 1 letra b) del Decreto Ley N° 824, de manera tal que para la determinación de la renta líquida imponible deben agregarse las remuneraciones pagadas a su cónyuge en el año tributario respectivo.
SEGUNDO: Que de lo anterior surge que la Liquidación N° 152 de 25 de octubre de 2010 ha sido emitida conforme a derecho, por lo que no cabe sino rechazar la reclamación.

Por estas consideraciones y de conformidad, además, con lo dispuesto por los artículos 42 N° 2, 33 N°1 y 50 inciso primero de la Ley de Impuesto a la Renta, y artículos 123 y siguientes del Código Tributario, se declara que se confirma la sentencia apelada de catorce de abril de dos mil once, escrita de fojas 23 a 25.

Regístrese y devuélvanse.

Redacción a cargo del Ministro señor Brito.

Rol N° 11.750-11.

Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica A., Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C. y el abogado integrante Sr. Luis Bates H. No firma el abogado integrante Sr. Bates, no obstante haber estado en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar ausente.


Autorizada por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.


En Santiago, a veinticinco de junio de dos mil trece, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la resolución precedente.