Santiago, veinticinco de junio de dos
mil trece.
Vistos:
En
estos antecedentes Rol 10168-2010, seguidos ante la Dirección
Regional Valparaíso del Servicio de Impuestos Internos por reclamo
contra liquidaciones por diferencias de impuesto a la renta, deduce
recurso de casación en el fondo en lo principal de fojas 75 el
abogado señor Juan Alberto García Bilbao, en representación del
Servicio de Impuestos Internos, en contra de la sentencia dictada el
diecisiete de octubre de dos mil once por la Corte de Apelaciones de
Valparaíso que, por mayoría, revoca el fallo de primer grado que
había negado lugar a la reclamación presentada por el contribuyente
Ricardo Federico Valderrama Lathrop y decide, en cambio, acogerla,
dejando sin efecto la liquidación N° 152 de 25 de octubre de 2010.
Se trajeron los autos en relación,
tal como se lee a fs. 97.
Considerando:
Primero:
Que por el recurso deducido se ha denunciado la interpretación
errónea del artículo 50 de la Ley de Impuesto a la Renta, yerro que
tiene como consecuencia que se dejó de aplicar el artículo 33 N° 2
letra b), en relación con el artículo 42 N° 2, todos del Decreto
Ley N° 824.
Explica el recurso que el artículo 50
de la Ley de Impuesto a la Renta establece que los contribuyentes del
N° 2 del artículo 42 deberán declarar la renta efectiva
proveniente del ejercicio de sus profesiones u ocupaciones
lucrativas, siendo aplicables para la deducción de los gastos las
normas que rigen en primera categoría. Ese reenvío abarca todas
aquellas normas relativas a la deducción de gastos establecidas bajo
el epígrafe “PRIMERA CATEGORIA”, tanto las que permiten la
deducción de gastos como aquellas que limitan o impiden dicha
deducción, y no está limitado a una disposición determinada.
Agrega que el artículo 31 de la Ley
de Impuesto a la Renta, que contiene los requisitos generales para la
procedencia de un gasto, no obsta al empleo de otras normas de la
primera categoría relativas al mismo aspecto, como el artículo 33
N° 1 letra b) que impide la deducción de ciertos gastos, dentro de
los cuales se encuentra aquél que originó la liquidación
cuestionada. Cabe concluir, expresa el arbitrio, que la determinación
de la renta imponible no se agota en el artículo 31 de la Ley de
Impuesto a la Renta, sino que resulta indispensable considerar el
artículo 33, que tiene dos fases, en cuanto el N° 1 obliga al
contribuyente a realizar agregados a la renta líquida, y el N° 2
permite realizar determinadas deducciones.
Señala que el fallo revocatorio
incurre en una errónea interpretación normativa al entender que el
reenvío del artículo 50 es de carácter restringido sólo al
artículo 31, y no hay ninguna razón que justifique haber fijado el
sentido y alcance del precepto en esa forma. Como consecuencia de
ello se dejó de aplicar el artículo 33 N° 1 letra b), infringiendo
además el artículo 42 N° 2, ambos de la Ley de Impuesto a la
Renta, influyendo en lo dispositivo del fallo desde que motiva la
revocación de lo decidido por el juez de primer grado.
Segundo:
Que la sentencia de segunda instancia, que rola a fs. 72, establece
en el motivo segundo que es un hecho no discutido que el Servicio de
Impuestos Internos no permitió al actor descontar de la renta para
determinar la renta efectiva tributable, las rentas o sueldos pagados
a su cónyuge contratada como profesional, por aplicar el artículo
33 letra b) del Decreto Ley N° 824.
Previamente, en el motivo primero,
había asentado que la disputa jurídica consiste en determinar si
resulta aplicable a los contribuyentes de segunda categoría del N°
2 del artículo 42, lo dispuesto por el artículo 33 N° 1 de la Ley
de Impuesto a la Renta, ello en virtud de lo referido en el artículo
50 N° 1 de la misma ley, problema que resuelve en el razonamiento
tercero concluyendo que no resulta aplicable aquella disposición a
los contribuyentes de que se trata, ya que el artículo 50 de la Ley
de Impuesto a la Renta lo condiciona a lo que fuere pertinente.
Explica el dictamen mayoritario que “no resulta tal pertinencia,
dado que el articulo 33 N° 1 letra b) permite al Servicio aumentar a
los contribuyentes de primera categoría su renta líquida imponible,
con las remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente, en
cambio el articulo 50 inciso 1° se remite al artículo 31 de la ley
que permite a los contribuyentes de primera categoría, para
retenciones la renta líquida, deducir de la renta bruta los gastos
necesarios, de modo, que ambas normas son de naturaleza diversa, pues
mientras este último permite disminuir la renta bruta deduciendo
gastos necesarios en la determinación de la renta, el artículo 33
N° 1 letra b), que se aplicó al contribuyente de autos por el
Servicio de Impuestos Internos, permite aumentar la renta líquida,
todo lo que revela claramente que no resulta pertinente su aplicación
como lo expresa positivamente la fase final del aludido artículo 50
inciso 1°”. Por lo que resuelve revocar la sentencia y hacer lugar
al reclamo en lo dispositivo, dejando sin efecto la liquidación
reclamada.
Tercero:
Que, con lo anterior es posible advertir que la presente litis aborda
un conflicto exclusivamente jurídico, al punto de no haberse fijado
hechos a probar en el mismo, radicando por ello la decisión de la
misma, únicamente, en la determinación del alcance del reenvío que
efectúa el artículo 50 inciso primero de la Ley de Impuesto a la
Renta a las normas de primera categoría. Aquella norma prevé que
“Los
contribuyentes señalados en el número 2 del artículo 42 deberán
declarar la renta efectiva proveniente del ejercicio de sus
profesiones u ocupaciones lucrativas. Para la deducción de los
gastos les serán aplicables las normas que rigen en esta materia
respecto de la Primera Categoría, en cuanto fueren pertinentes.”
Los contribuyentes a que hace referencia son los afectos a impuesto
de segunda categoría, por ingresos provenientes del ejercicio de las
profesiones liberales o de cualquiera otra profesión u ocupación
lucrativa no comprendida en la primera categoría ni en el número
anterior del mismo artículo.
Sobre las normas relativas a la
deducción de los gastos, la Ley de Impuesto a la Renta contempla en
el artículo 31 la regla general, cual es que se descuentan de la
renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan
sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados,
durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se
acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio. A su
turno, el precepto aplicado por el Servicio de Impuestos Internos en
la liquidación cuestionada es el artículo 33 de la Ley de Impuesto
a la Renta, que para la determinación de la renta líquida
imponible, dispone que se agregarán a la renta líquida, siempre que
hayan disminuido la renta líquida declarada, entre otros, las
remuneraciones pagadas al cónyuge del contribuyente o a los hijos de
éste, solteros menores de 18 años.
Cuarto: Que,
la norma del artículo 50 de la Ley de Impuesto a la Renta, hace
aplicables a los contribuyentes de segunda categoría las normas de
la primera categoría, en lo relativo a la deducción de gastos, en
lo que fueren pertinentes. Tal pertinencia es el parámetro que
corresponde dilucidar. En ese sentido, es relevante tener en
consideración que el impuesto de Primera Categoría se aplica a las
rentas del capital y de las empresas comerciales, industriales,
mineras y otras, mientras que el impuesto de Segunda Categoría, se
refiere a las rentas provenientes del trabajo. A su turno, los
artículos 31 y 33 de la Ley de Impuesto a la Renta, que aluden a la
deducción de los gastos de primera categoría, contemplan una serie
de reglas que aparecen evidentemente vinculadas a las personas
jurídicas que llevan contabilidad completa, como aquellas relativas
a los bienes que componen el activo inmovilizado, o hacen referencias
a los gastos de organización o puesta en marcha, a becas de estudio
para hijos de trabajadores de la empresa, a créditos incobrables
castigados, o pérdidas sufridas por el negocio o la empresa.
Tales conceptos, como puede
advertirse, no resultan necesariamente propios de las actividades
gravadas con impuesto de segunda categoría que están enunciadas en
el N° 2 del artículo 42 de la Ley de Impuesto a la Renta, por
cuanto éstas, si bien pueden ser desarrolladas a través de
sociedades de profesionales, también son susceptibles de llevarse a
cabo por personas naturales, que pueden no llevar contabilidad
completa y por ende no contar con cuentas contables que versen sobre
bienes de activo inmovilizado, o créditos que puedan castigarse por
incobrables. Así, puede concluirse que la pertinencia a que alude el
artículo 50 de la Ley de Impuesto a la Renta, ha de ser entendida en
relación al contribuyente, esto es, si se trata de una persona
natural o una persona jurídica que lleva o no contabilidad completa
y al que, por ende, le pueden resultar aplicables o inaplicables
ciertos conceptos que sí son propios de los sujetos gravados con
impuesto de primera categoría. Sólo de ello depende que sean
aplicables en mayor o menor medida las normas sobre deducción de
gastos contempladas para la primera categoría, y no de que se trate
de deducciones propiamente tales o de incorporación de rebajas
previas de la renta líquida.
Quinto: Que,
dado lo anterior, aparece en forma evidente que es errónea la
interpretación dada por los jueces de segundo grado a la remisión
efectuada por el artículo 50 inciso primero de la Ley de Impuesto a
la Renta a las normas sobre deducción de gastos, al entender que la
pertinencia que dicho precepto impone consagra un reenvío
restringido a las deducciones propiamente tales, quedando excluida la
incorporación de gastos descontados previamente, por cuanto dicha
inteligencia se aleja del texto de la disposición y del significado
de la palabra “pertinente”, cuya principal acepción, según el
diccionario de la Real Academia, es “Perteneciente o
correspondiente a algo”, llevando a la idea de una vinculación con
cada caso particular. Interpretar, de contrario, que la expresión en
comento se relaciona con la sola deducción de gastos, dejando fuera
la incorporación a la base imponible de algunos de ellos, requiere
un texto que otorgue una regla inequívocamente general, que no deje
lugar a dudas de que la remisión a las normas de la primera
categoría es limitada a esa deducción, excluyendo la incorporación
de gastos a la renta líquida.
En suma, se ha incurrido en una
errónea interpretación del artículo 50 de la Ley de Impuesto a la
Renta al dictarse la sentencia de segundo grado, error que ha
influido sustancialmente en lo dispositivo del fallo, por lo que el
presente recurso será acogido.
Y visto además, lo
dispuesto en los artículos 767, 774, y 785 del Código de
Procedimiento Civil, y 145 del Código Tributario, SE
ACOGE el
recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de fs. 75
por don Juan Alberto García Bilbao, en representación del Servicio
de Impuestos Internos, en contra de la sentencia de diecisiete de
octubre de dos mil once, escrita de fs. 72 a 73, la que se anula y se
la reemplaza por la que se dicta a continuación, en forma separada,
pero sin previa vista.
Regístrese y devuélvase.
Redacción a cargo del Ministro señor
Brito.
Rol Nº11.750-11.
Pronunciado
por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica
A., Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C. y el
abogado integrante Sr. Luis Bates H. No
firma el abogado integrante Sr. Bates, no
obstante haber estado en la
vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar ausente.
Autorizada
por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.
En Santiago, a veinticinco de junio de
dos mil trece, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la
resolución precedente.
________________________________________________________________________
SENTENCIA DE REEMPLAZO.
Santiago, veinticinco de junio de dos
mil trece.
De conformidad con lo dispuesto en
el artículo 786 del Código de Procedimiento Civil, se dicta la
siguiente sentencia de reemplazo:
VISTOS:
- Se reproduce lo razonado en los motivos tercero a quinto de la sentencia de casación que antecede.
- Se conservan del fallo de segunda instancia sus motivos primero y segundo.
- Se mantienen del fallo de primer grado su parte expositiva, y sus razonamientos primero a séptimo.
Y SE TIENE, ADEMÁS,
PRESENTE:
PRIMERO: Que conforme se ha razonado
previamente, resulta aplicable al reclamante de autos la norma
establecida en el artículo 33 N° 1 letra b) del Decreto Ley N°
824, de manera tal que para la determinación de la renta líquida
imponible deben agregarse las remuneraciones pagadas a su cónyuge en
el año tributario respectivo.
SEGUNDO: Que de lo anterior surge que
la Liquidación N° 152 de 25 de octubre de 2010 ha sido emitida
conforme a derecho, por lo que no cabe sino rechazar la reclamación.
Por estas consideraciones y de
conformidad, además, con lo dispuesto por los artículos 42 N° 2,
33 N°1 y 50 inciso primero de la Ley de Impuesto a la Renta, y
artículos 123 y siguientes del Código Tributario, se declara que se
confirma la sentencia
apelada de catorce de abril de dos mil once, escrita de fojas 23 a
25.
Regístrese y devuélvanse.
Redacción a cargo del Ministro señor
Brito.
Rol N° 11.750-11.
Pronunciado
por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica
A., Hugo Dolmestch U., Carlos Künsemüller L., Haroldo Brito C. y el
abogado integrante Sr. Luis Bates H. No
firma el abogado integrante Sr. Bates, no
obstante haber estado en la
vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar ausente.
Autorizada
por la Ministro de Fe de esta Corte Suprema.
En Santiago, a veinticinco de junio de
dos mil trece, notifiqué en Secretaría por el Estado Diario la
resolución precedente.
