23/03/06 - Rol Nº 4207-05

Santiago, veintitrés de marzo de dos mil seis.

VISTOS: En estos autos rol Nº4.207-05, la reclamante Forestal Arauco S.A. deduce recurso de casación en el fondo contra la sentencia de la Corte de Apelaciones de Santiago que, por una parte, revocó la de primer grado del Juez Tributario de la misma ciudad, en lo concerniente a la condena en costas, confirmando en lo demás la misma sentencia. El fallo de primera instancia rechaza el reclamo deducido en contra de la liquidación Nº1.729, de 13 de noviembre de 1998, por Reintegro, año tributario 1998, originado en incremento de patrimonio y por diferencia en el costo de venta de activo fijo. Se trajeron los autos en relación. CONSIDERANDO:

1º) Que el recurso denuncia la infracción de las normas de interpretación de la ley contenidas en los artículos 19 y siguientes del Código Civil, así como del artículo 31 del Decreto Ley Nº824, sobre Impuesto a la Renta; además, de las disposiciones que consagran el Principio de Legalidad Tributaria, contenidas en los artículos 60 Nº14 y 62 inciso 4º Nº1 de la Constitución Política de la República, en relación con los artículos 29 a 33 de la Ley de la Renta, y particularmente, con el artículo 31 Nº3 del mismo cuerpo legal. Señala, como primer aspecto del recurso, la necesidad de determinar el verdadero sentido y alcance del artículo 31 Nº3 de la Ley de Impuesto a la Renta, por ser ésta la norma cuya interpretación ha generado la controversia de autos, argumentando, al respecto, que, conforme a nuestro sistema de interpretación legal, en el caso de estar frente a una disposición legal que es clara en establecer un determinado hecho o situación, no puede caber otra interpretación que aquélla que se atenga al texto expreso de la ley, siendo cualquier otra, contraria a lo dispuesto por el artículo 19 del Código Civil y a los principios de hermenéutica que rigen nuestro derecho privado; reglas que, en el caso del derecho público, resultan aún más restrictivas, ya que conforme a lo dispuesto en la Constitución Política de la República, el actuar de los organismos públicos se limita a lo expresamente autorizado en un texto legal;

2º) Que, conforme a lo expresado agrega- la interpretación del artículo 31 Nº3 de la Ley de Impuesto a la Renta debe ser especialmente restrictiva, no pudiendo extenderse a situaciones distintas de las determinadas en texto expreso de ley. Expone que no existe controversia en relación a la recuperación de impuestos que una empresa obtiene, cuando dicha devolución versa sobre el tributo que ésta pagó por las utilidades que generó, concordándose que en tal caso el impuesto devuelto no constituye un ingreso tributable, con arreglo a una correcta interpretación del sentido y alcance del artículo 31 Nº3 de la Ley de la Renta. Sostiene que el texto de dicha norma no establece ninguna característica especial que deban tener las utilidades que resulten ser absorbidas, como tampoco hace distingo alguno con respecto a la persona que pagó el Impuesto de Primera Categoría sobre las utilidades que resultan absorbidas para darles el carácter de PPM, en consecuencia si el legislador no ha hecho distinción o diferenciación alguna, no le es legítimo al interprete realizarla;

3º) Que, concluyendo esta parte del razonamiento se afirma en el recurso que, según una correcta interpretación del artículo 31 Nº3 de la Ley de la Renta, los impuestos recuperados y pagados por la misma empresa, no forman parte de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría; conclusión que debe ser aplicada (adjudicada) a todos l os casos a que esta norma resulte aplicable, sin distinción alguna, entre impuestos pagados por la propia empresa o pagados por filiales;

4º) Que, en lo que dice relación, con la infracción al principio de Legalidad Tributaria, en el recurso se expresa que, dentro de nuestro ordenamiento jurídico, los impuestos sólo pueden ser establecidos por una ley, la que debe definir todos sus aspectos sustanciales (hecho gravado, base imponible y tasa) y emanar de la iniciativa del Presidente de la República, quien es la única autoridad política que tiene la facultad para proponer leyes que pretendan regular, establecer o modificar las obligaciones impositivas de los ciudadanos. Atendido lo anterior, la interpretación que realiza la sentencia viola el principio en estudio, desde el momento que, al aceptar la distinción efectuada por el SII en el Oficio Nº1.671 de 1993, incorpora una distinción que da lugar a una situación impositiva que no está prevista en el texto del artículo 31 Nº3 de la Ley de Impuesto a la Renta, la cual consiste en incorporar las sumas devueltas a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría cuando dichas sumas son percibidas por una compañía diversa a aquella que materialmente pagó el impuesto. Finalizando este rubro de la casación, concluye señalando que Al haber hecho suyo el distingo que propone el SII, la sentencia dictada por esta Corte genera un aumento de la base imponible para mi representado, el cual no está autorizado por ley, con lo cual se infringe abiertamente lo dispuesto en el artículo 31 Nº3 de la Ley de Impuesto a la Renta;

5º) Que, en cuanto al capítulo de casación relativo al costo en la venta de automóviles, expresa el recurso que la sentencia impugnada ha determinado que todos los gastos relacionados con la compra de dicho tipo de vehículos son gastos rechazados, por lo cual, la pérdida tributaria que se derive de la venta del mencionado automóvil, también ha de ser un gasto rechazado. En concepto de la recurrente, dicha conclusión es errónea, por ser abiertamente contraria a lo dispuesto en el artículo 30 y 31 de la Ley de la Renta, ya que el precio de adquisición del automóvil que se vende es, para efectos tributarios, por mandato expreso del artículo 30 de la Ley de la Renta, un cost o y no un gasto. En el presente caso, la venta del automóvil generó una pérdida tributaria, la cual corresponde deducirla de la Renta Líquida Imponible de la reclamante, de la misma manera que, en caso de haberse generado una ganancia, ella debería haber tributado de acuerdo a las reglas generales de la Ley de la Renta, con lo cual, en este caso también se ha vulnerado una norma legal, al darle a esta deducción del resultado tributario un tratamiento diferente al que le corresponde, esto es, al estimarlo un gasto (desembolso no vinculado a ningún ingreso) en lugar de considerarlo un costo;

6º) Que, al explicar el modo como los errores de derecho denunciados influyeron en lo dispositivo del fallo, señala que si la sentencia no hubiese incurrido en los mismos, debería haber concluido que las devoluciones de impuestos obtenidas por la reclamante no tienen el carácter de ingreso tributable para la misma, y el valor de registro del activo vendido (automóvil) no puede ser considerado un gasto rechazado. En suma, se habría revocado la sentencia impugnada, acogiéndose su reclamo;

7º) Que, para analizar la casación, resulta útil precisar que a la mencionada contribuyente, del giro mayorista de maderas, se le cursó la liquidación Nº1.729, de 13 de noviembre de 1998, por concepto de Reintegro, año tributario 1998, originado por incremento de patrimonio y por diferencia en el costo de venta de activo fijo. En los antecedentes se explica que la reclamante fue requerida, a través de Citación Nº313-6, de 04 de septiembre de 1998, por cuanto Del análisis de los antecedentes presentados por la empresa, se estableció que sólo es procedente en parte el crédito por Pago Provisional por Impuesto de Primera Categoría de utilidades absorbidas, solicitado a devolver en formulario 22, año tributario 1998, según detalle en anexo. En este último, se expone que Conforme al concepto de renta definido en el Nº1 del Art. 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el artículo 1º del D.L. Nº824 de 1974, el Impuesto de Primera Categoría recuperado por utilidades provenientes de otras empresas que resultan absorbidas por pérdidas tributarias, constituyen para sus beneficiarios un ingreso tributable que debe formar parte de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría ; agregando que Analizados los antecedentes presentados por la empresa, se estableció que no cumplió con las disposiciones legales que estipulan que constituye ingreso tributable, el Impuesto de Primera Categoría recuperado por utilidades absorbidas recibidas de terceros;

8º) Que la sentencia de primera instancia, en su fundamento décimo establece que la sociedad absorbente que recupera el Impuesto de Primera Categoría como pago provisional debe considerarlo como un ingreso afecto a dicha modalidad impositiva, considerándolo dentro de la renta líquida imponible de Primera Categoría para la afectación con el mencionado tributo. Que posteriormente, en el motivo décimo quinto, refiriéndose a la venta del automóvil Subarú Legacy, establece que al no ser, para efectos tributarios, un gasto propio del negocio o empresa todo lo relacionado con la adquisición, mantención y funcionamiento del automóvil, es obvio que no puede imputarse al negocio o empresa la pérdida que se tenga al vender el bien;

9º) Que, por su parte, el fallo de segundo grado, expresa en su motivo noveno, que el artículo 31 Nº3 de la Ley de la Renta otorga derecho de recuperación del Impuesto de Primera Categoría a la propia empresa que lo ha soportado, pero no considera el impuesto por utilidades que provienen de otras empresas, como lo pretende el recurrente, y de ello no es posible inferir que los contribuyentes tienen derecho a que la recuperación de este último impuesto pueda ser excluida de la base del impuesto de la empresa beneficiaria;

10º) Que el Decreto Ley Nº824, sobre Impuesto a la Renta, no regula expresamente la situación del Impuesto de Primera Categoría pagado por una empresa que distribuye utilidades a otras empresas, cuando éstas resultan absorbidas por pérdidas tributarias en las empresas receptoras de tales utilidades, como tampoco ha regulado la situación de si ese impuesto constituye o no, para la empresa beneficiaria, un ingreso que debe formar parte de la base imponible de su Impuesto de Primera Categoría;

11º) Que, en ausencia de una regulación legal expresa sobre la materia que motivó la reclamación de autos, el Servicio de Impuestos Internos, interpretando el artículo 31 Nº3 de la Ley de la Ren ta, por medio de diversas circulares, ha sostenido que, tratándose de pagos provisionales derivados de impuestos pagados por empresas distintas a la contribuyente que los recupera, deben formar parte de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría de la empresa beneficiaria;

12º) Que, acorde con este criterio, el Impuesto a la Renta de Primera Categoría pagado por una empresa relacionada con la reclamante y que fue puesto a disposición de ésta para que lo utilizara como si lo hubiese enterado a título de pago provisional, importa para ella un aumento de patrimonio, desde que ingresa a éste una cantidad de dinero, que no ha tenido como contrapartida un desembolso para dicha contribuyente; y, en tal condición, constituye renta en los términos definidos por el artículo 2º Nº1 de la Ley del ramo;

13º) Que, en suma, si bien no puede caber duda que, con arreglo a lo establecido en el precitado artículo 31 Nº3 de la Ley mencionada, el impuesto recuperado por la empresa que lo pagó no constituye un ingreso tributable, distinta es la situación descrita en el considerando que antecede, donde el impuesto es recuperado por una empresa que no lo soportó, mediante el respectivo reembolso, debiendo, por ello, considerarse un recurso constitutivo de renta y que debe tributar en tal calidad;

14º) Que, en lo concerniente al segundo capítulo de la casación, vinculado al rechazo como gasto en la determinación de la renta imponible de la contribuyente de las pérdidas experimentadas en la operación de venta de un automóvil aspecto examinado en el basamento sexto de este fallo-, la sentencia de primer grado en sus considerandos décimo tercero a décimo quinto que el fallo recurrido hizo suyos, al reproducirlos- asilándose en el precitado artículo 31 de la Ley tantas veces citada, que impide deducir de la renta bruta los gastos incurridos en la adquisición o arrendamiento de automóviles, cuando no sea el giro habitual, señala que dicho cuerpo legal excluye de la formación de la base imponible del Impuesto de Primera Categoría todos los desembolsos, costos y gastos a partir de la compra misma del bien-, que se relacionen con esa clase de vehículos pertenecientes a la empresa contribuyente, concluyendo que, al no ser, para los fines tributarios, un gasto propio d el negocio o empresa todo lo relacionado con la adquisición, mantención y funcionamiento del automóvil, no puede imputarse al negocio la pérdida que se produzca con su venta;

15º) Que semejante razonamiento evidencia que los sentenciadores del fondo no incurrieron en los errores de derecho que sobre el punto específico le atribuye el recurso, puesto que no se advierte que hubieran interpretado y aplicado de manera incorrecta la normativa legal atinente a la materia;

16º) Que, por lo expuesto precedentemente, cabe concluir que no se ha producido la vulneración de las disposiciones legales mencionadas en el recurso, el cual, por ende, no puede prosperar. De conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se declara que se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de la presentación de fojas 174, contra la sentencia de seis de julio del año dos mil cinco, escrita a fojas 162.

Regístrese y devuélvase. Redacción a cargo del Ministro Sr. Oyarzún. Rol Nº4.207-2005.-

Pronunciado por la Tercera Sala, integrada por los Ministros Sr. Ricardo Gálvez; Sr. Domingo Yurac; Srta. María Antonia Morales y Sr. Adalis Oyarzún; y el Abogado Integrante Sr. José Fernández. No firman los Ministros Sr. Gálvez y Srta. Morales, no obstante haber estado en la vista la causa y acuerdo del fallo, por estar ambos con permiso. Autorizado por el Secretario Sr. Carlos A. Meneses Pizarro.

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ADVERTENCIA: si se trata de un fallo de Corte de Apelaciones, verifique si se encuentra firme y ejecutoriado en el sitio del Poder Judicial.

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AGUILA, ULLOA & CIA. - Abogados en Puerto Montt, Chile.

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