Santiago, quince de enero de dos mil dieciocho.
Vistos:
En los autos Rol N° 40.622-2016 de esta Corte Suprema sobre
procedimiento de reclamación tributaria, deduce recurso de casación en el
fondo en lo principal de fojas 213 el abogado señor Mauro Díaz Griffero, en
representación del reclamante Comercial Regina Limitada, contra la sentencia
de dieciséis de mayo de dos mil dieciséis, dictada por una sala de la Corte de
Apelaciones de Santiago que revocó la de primer grado, rechazando la
reclamación interpuesta contra la Resolución N° 313000000147 de fecha 19 de
noviembre de 2013, que no dio lugar a la solicitud de devolución de impuestos
realizada por el contribuyente en la declaración anual de impuesto a la renta
del año tributario 2013, por inconsistencias que impiden validar la exactitud de
lo declarado, atendido que las operaciones se refieren a la compra y venta de
dólares que no fueron informadas como inversión.
Contra este pronunciamiento, la contribuyente dedujo recurso de
casación en el fondo, el que se ordenó traer en relación a fs. 239.
Considerando:
Primero: Que por el recurso se denuncia, en primer término, la
violación al artículo 1698 del Código Civil, fundado en que los sentenciadores
invirtieron la carga de la prueba, al hacer recaer en el contribuyente la
obligación de probar que no tuvo conocimiento de las observaciones
efectuadas por el Servicio y que no le fue notificada la carta de citación, en la
que se comunicó tales observaciones, exigiéndole probar un hecho negativo y
además, por considerar la declaración del fiscalizador que señala que fue
notificada fundado en que no fue devuelta por Correos.
También expresa que se infringió el artículo 21 del Código Tributario, por
cuanto el fallo recurrido estimó que la contabilidad es el único, exclusivo y
excluyente medio de probatorio para que el contribuyente pueda acreditar sus
alegaciones, sin embargo, se acompañaron los documentos contables necesarios para que el juez de primera instancia considerara que no se generó
perjuicio fiscal, pues se trata de la etapa jurisdiccional donde se puede
presentar cualquier medio de prueba idóneo para demostrar sus
aseveraciones, conforme al artículo 132 inciso 15 del mismo cuerpo legal.
Luego, expresa el arbitrio que se vulneró las normas del artículo 384 N°
1 del Código de Procedimiento Civil en relación a los artículos 426 del mismo
código y 1712 del Código Civil, debido a que no se consideró al dictar la
sentencia las pruebas rendidas en el juicio, por cuanto no se da por acreditada
la calidad de exportadora de la contribuyente, en circunstancias que el
fiscalizador así lo declaró.
Enseguida señala que se quebrantaron los artículos 84 y 97 de la Ley de
Impuesto a la Renta, en relación al artículo 8 bis N° 2 del Código Tributario,
debido a que no existió una devolución oportuna del saldo a su favor de la
suma de $ 8.660.729 por los pagos provisionales mensuales, pues es un
adelanto que paga el contribuyente y no son considerados impuestos frente a
los cuales el Servicio de Impuestos Internos pueda retener su devolución.
Finalmente, indica que se infringió al artículo 132 inciso segundo del
Código Tributario, al exigir los sentenciadores la acreditación de hechos que
fueron excluidos en la resolución que recibió a prueba la causa, pues se le
exige acreditar que no fue notificada la citación, lo que fue expresamente
eliminado esa resolución, por lo que la recurrente no rindió prueba en tal
sentido y la sentencia parte de la base que el recurrente fue válidamente
notificado, no pudiendo acreditar lo contrario.
Concluye solicitando se invalide la sentencia, se dicte una de reemplazo
que deje sin efecto la Resolución Exenta N° 313000000147, con costas.
Segundo: Que al tribunal de la instancia se le llamo a resolver acerca ́
de la procedencia de una devolucion precisa y determinada, y rendida la ́
prueba pertinente, la contribuyente, segun los juzgadores, no logro ́ ́
demostrarla, desestimando la prueba por insuficiente e incompleta. En tales condiciones, expresa el considerando undécimo del fallo impugnado “dado que
la reclamante no acreditó la veracidad de su declaración con antecedentes
fidedignos que la sustentaran, no era procedente la devolución del saldo a
favor retenido … porque es obligación del contribuyente acreditar tanto en sede
administrativa como jurisdiccional, la procedencia de los créditos que está
imputando por concepto de Impuesto de Primera Categoría”.
Tercero: Que el análisis del recurso permite concluir que el impugnante
funda su reproche en el postulado que -a diferencia de lo sostenido en el fallo
atacado- su parte sí cumplió con acreditar fehacientemente las partidas
contables que el Servicio de Impuestos Internos objeta y que motivan la
decisión del órgano fiscalizador de negar la devolución que impetra en su
declaración de renta correspondiente al año tributario 2013. En consecuencia,
se estudiará en primer término la denuncia al quebrantamiento del artículo 21
del Código Tributario alusivo a la carga o peso de la prueba en materia
tributaria, en el entendido que de existir tal infracción sería posible a esta Corte
en la sentencia de reemplazo, ponderar nuevamente la prueba respetando la
norma reguladora presuntamente infringida en la instancia sin vulnerar las
facultades privativas entregadas por el ordenamiento jurídico a los jueces del
grado.
Cuarto: Que el artículo 21 del Código Tributario señala en lo que
interesa que: “Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros
de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean
necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la
naturaleza de los antecedentes y montos de las operaciones que deban servir
para el cálculo del impuesto”.
“El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes
presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el
que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones, documentos, libros o
antecedentes no sean fidedignos…”. Según la norma transcrita no cabe duda que el onus probandi pesa
sobre el contribuyente, sin embargo, el razonamiento del impugnante dice
relación con que el tribunal de alzada al considerar únicamente los libros de
contabilidad, estimó que no era suficiente para acreditar fehacientemente las
partidas objetadas, sin considerar la documentación aportada por el recurrido
en tal sentido.
Yerra el recurrente en este punto toda vez que no existe infracción a la
norma denunciada por cuanto según reza el artículo 21 citado la carga
probatoria impuesta por la ley al contribuyente no dice relación sólo con la
contabilidad sino que debe vincularse indisolublemente con la obligación de
mantener por todo el tiempo en que penda el plazo de prescripción la
documentación que la sustente, al tenor de lo establecido el el artículo 17 del
Código Tributario, por lo tanto, la sentencia al exigir al contribuyente acreditar
que la venta de divisas no era una inversión propia del giro del recurrente no
hace más que pedir al reclamante el sustento de la omisión como ingreso
conforme a la legislación tributaria, más allá de que no se registró en la
contabilidad, y, en consecuencia, no fueron declarados, en el marco del
ejercicio de apreciación de la prueba que le es privativo a los jueces de la
instancia, dichos elementos no resultaron suficientes en su concepto para dar
por establecidas tales deducciones.
Quinto: Que, respecto del artículo 1698 del Código Civil denunciado
como infringido en el recurso, cabe aclarar que el onus probandi, dispuesto en
esa norma para la prueba de obligaciones del derecho común, como quedó
establecido en los motivos tercero y cuarto, no rige en materia de obligaciones
tributarias que sustentan las liquidaciones y resoluciones del Servicio de
Impuestos Internos, ya que la ley regula especialmente que en el
procedimiento de reclamación derivado de dichas liquidaciones o resoluciones,
será el contribuyente quien, para obtener que se anule o modifique la
liquidación o resolución, deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio. Aclarado lo anterior, no ha podido la sentencia
vulnerar dicha norma al concluir precisamente que la prueba rendida por el
reclamante es insuficiente para justificar la omisión de los ingresos
provenientes de venta de divisas.
Sexto: Que en cuanto al artículo 384 N° 2 del Código de Procedimiento
Civil, éste sólo establece una facultad para el tribunal de tener como
presunción judicial la declaración de un testigo imparcial y verídico, mas no
consagra un deber de así determinarlo, de manera que la disposición en
estudio deja a la ponderación del tribunal tal cuestión, motivo por el cual no
puede catalogarse como reguladora de la prueba.
Séptimo: Que en lo que se refiere a la infracción al artículo 132 inciso
segundo del Código Tributario, señala el recurrente que se le exigió acreditar
hechos que fueron excluidos expresamente de la resolución que recibió la
causa a prueba, específicamente que el contribuyente no fue notificado de la
citación emanada del Servicio de Impuestos Internos.
Al respecto, cabe señalar, como se expresó, que el fallo de segunda
instancia rechaza el reclamo interpuesto, fundado principalmente en que el
contribuyente no acreditó con antecedentes suficientes la veracidad de sus
declaraciones que permitieran omitir de su declaración de la renta, los ingresos
obtenidos por la compraventa de divisas.
Octavo: Que, hecho el análisis propuesto, aparece que el recurso
deducido ha sido planteado apartándose de los presupuestos fácticos tenidos
en consideración para fallar como se ha hecho y que han sido reseñados en el
motivo Tercero.
En efecto, la denuncia relativa al yerro cometido respecto a la aplicación
del artículo 132 inciso segundo, prescinde de los hechos asentados ya que,
para prosperar, requería que se demostrara argumentativamente de qué
manera se ha determinado erróneamente la eficacia de precisos y
determinados mecanismos de acreditación en el establecimiento de estos supuestos, advirtiéndose que las alegaciones vertidas resultan propias de un
recurso de apelación, mas no de uno que sólo en determinadas y estrictas
hipótesis permite la revisión de los hechos establecidos en el proceso.
Noveno: Que, entonces, no habiéndose demostrado la infracción de las
normas reguladoras de la prueba que en el recurso se invocan como tales, las
conclusiones que alcanza el tribunal sobre la falta de justificación respecto de
la omisión de ingresos en la declaración de renta correspondiente al año
tributario 2013, no pueden ser desatendidas por esta Corte y, corolario de ello,
es que no se han podido vulnerar las demás normas alegadas en los capítulos
tercero y quinto del arbitrio, las que parten de supuestos de hecho diversos a
los asentados en el fallo.
Décimo: Que en cuanto al cuarto capítulo del recurso, que en esta parte
es atingente respecto al rechazo de devolución de PPM, cabe considerar que,
debido a que en la Resolución reclamada el Servicio objetó que el
contribuyente haya aportado los antecedentes suficientes o necesarios que
permitan demostrar la procedencia de la devolución solicitada, correspondía a
éste acreditar en el juicio la correcta determinación de la liquidación anual del
impuesto en el año tributario 2013, en particular la omisión de los ingresos
obtenidos por venta de divisas, única manera de verificar que el resultado
asentado por el contribuyente en su declaración corresponda al supuesto
previsto en el artículo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, esto es, que el
impuesto a pagar es inferior al monto de PPM enterado durante el ejercicio.
Undécimo: Que, conforme con lo que se ha venido señalando, la
cuestión central a resolver es si, por haber presentado la reclamante una
solicitud de devolución de PPM, el Servicio se encontraba constreñido a la
erogación correspondiente dentro del plazo de treinta días, aún cuando la
declaración de impuestos respectiva le merezca reparos.
Sobre este tópico, el artículo 8º bis N° 2 del Código Tributario establece
un principio general, en cuanto prescribe que “…constituyen derechos de los contribuyentes, los siguientes: 2° Derecho a obtener en forma completa y
oportuna las devoluciones previstas en las leyes tributarias, debidamente
actualizadas.” Sobre este derecho y su relación con las facultades de
fiscalización, cabe considerar que el artículo 59 del mismo código dispone que
“Dentro de los plazos de prescripción, el Servicio podrá examinar y revisar las
declaraciones presentadas por los contribuyentes”. En cuanto a la devolución
que incida en los impuestos a la renta, el artículo 97 de la ley del ramo indica
que “El saldo que resultare a favor del contribuyente de la comparación referida
en el artículo 96, le será devuelto por el Servicio de Tesorerías dentro de los 30
días siguientes a la fecha en que venza el plazo normal para presentar la
declaración anual del impuesto a la renta.” El aludido artículo 96 prescribe, a su
turno, que “Cuando la suma de los impuestos anuales a que se refieren los
artículos anteriores, resulte superior al monto de los pagos provisionales
reajustados en conformidad al artículo 95, la diferencia adeudada deberá
reajustarse de acuerdo con el artículo 72 y pagarse en una sola cuota al
instante de presentar la respectiva declaración anual”.
Estas reglas inciden en el derecho del contribuyente al reintegro de las
cantidades enteradas por concepto de PPM, siempre que medie un saldo a
favor, luego de determinados los tributos a solucionar. De esta manera, el
resultado surge después de comparados los pagos realizados con el cálculo
del impuesto a la renta, operaciones reguladas por los artículos 84 y siguientes
de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por una parte, y los artículos 29 y
siguientes del mismo cuerpo legal, por la otra. Tal estimación, efectuada por el
contribuyente en su declaración de impuestos, no es inamovible, desde que
con independencia del resultado que éste consigne en el formulario pertinente,
sus actuaciones están sujetas a la eventualidad de una fiscalización del
Servicio de Impuestos Internos y, por ende, no es dable discurrir de la
preceptiva invocada en el recurso, que el ente fiscalizador esté compelido a
desembolsar los gastos pedidos en la declaración de impuesto a la renta que le provoquen dudas acerca de su precisión o veracidad, porque tal derecho no
puede entenderse consolidado sin una fiscalización o revisión que ratifique su
exactitud.
En estas condiciones el Servicio de Impuestos Internos conserva,
respecto de las declaraciones de impuesto en las que se le requiere la
devolución de específicas sumas satisfechas por un contribuyente por
concepto de PPM, iguales facultades que aquellas en que se delimita el pago
de impuesto, y queda habilitado para ejercitar sus atribuciones dentro de los
plazos generales de prescripción. Es así como el artículo 97 de la ley del ramo
no se trata de una norma imperativa que concede un término perentorio de 30
días para practicar la restitución de las cantidades pedidas, ya que el precepto
supone la inexistencia de observaciones a la declaración de impuesto o que tal
comparación cuente con la conformidad del Servicio, y en ningún caso
constituye una derogación de las prerrogativas generales de fiscalización que
le proporciona su ley orgánica.
En el sentido antes expuesto se ha pronunciado uniformemente esta
Corte en las sentencias Rol N° 32.359-14 de 4 de noviembre de 2015, Rol N°
1115-15 de 29 de diciembre de 2015 y Rol N° 3319-15 de 17 de marzo de
2016.
Duodécimo: Que, sentado lo anterior, y dado que no ha sido el
fundamento ni de la resolución reclamada para denegar la devolución, ni de la
sentencia impugnada para confirmar esa actuación administrativa, el atribuir a
los PPM el carácter de tributo, sino el legítimo ejercicio de las facultades
fiscalizadoras del Servicio de Impuestos Internos frente al acertamiento de la
renta líquida imponible efectuado por el propio contribuyente, única forma de
dilucidar que efectivamente la suma del Impuesto de Primera Categoría resulta
inferior al monto de los PPM enterados y que, por ende, procede la devolución
solicitada, no han podido los sentenciadores infringir el principio de legalidad
tributaria como arguye el recurso.
Décimo tercero: Que, atendido lo que se ha venido razonando, el
recurso de casación en el fondo deberá ser desestimado.
Y visto, además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario,
764, 774 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se rechaza el recurso de
casación en el fondo deducido en lo principal de fojas 213 por el abogado
señor Mauro Díaz Griffero, en representación de la reclamante sociedad
Comercial Regina Limitada, contra la sentencia de dieciséis de mayo de dos
mil dieciséis, escrita de fs. 204 a 212.
Regístrese y devuélvase con su agregado.
Redacción a cargo del Ministro Sr. Jorge Dahm Oyarzún.
Rol N° 40.622-2016.
Pronunciado por la Segunda Sala integrada por los Ministros Sres. Milton Juica
A., Carlos Künsemüller L., Manuel Valderrama R., Jorge Dahm O., y Arturo
Prado P. No firman los Ministro Sres. Juica y Dahm, no obstante haber estado
en la vista de la causa y acuerdo del fallo, por estar con permiso y con feriado
legal, respectivamente. Autoriza el Ministro de Fe de la Excma. Corte Suprema
En Santiago, a quince de enero de dos mil dieciocho, notifiqué en Secretaría
por el Estado Diario la resolución precedente.
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ADVERTENCIA:
Si se trata de un fallo de Corte de Apelaciones o Juzgado, verifique si se encuentra firme y ejecutoriado en el sitio del Poder Judicial.
