Santiago, diecisiete de octubre del dos mil cinco.
Vistos:
1潞.- Que a fojas 3, , se interpone Recurso de Protecci贸n el 15 de junio del 2005 por Servicios P煤blicos Limitada, RUT 77.496.480-0, representada por los abogados Eduardo Morales Robles y Cesar Canales Toledo, en contra de don Juan Toro Rivera, Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos, de don Bernardo Seaman Gonz谩lez, Director Regional Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos y de don Gianni Lambertini Maldonado, Tesorero General de la Rep煤blica, solicitando se ordene a los recurridos proceder a la devoluci贸n inmediata de la suma que pidi贸 en su declaraci贸n anual de impuestos a la renta por concepto de devoluci贸n de pagos provisionales reajustados, derivados de la absorci贸n de utilidades con cr茅dito. Funda el recurso en la infracci贸n al Art铆culo 19 N潞 24 de la Constituci贸n Pol铆tica de la Rep煤blica y en la circunstancia de que los citados 贸rganos han constituido una comisi贸n especial para decretar medidas precautorias, sin que la ley los autorice, todo ello con costas. A continuaci贸n pasa a describir la declaraci贸n anual de impuestos, que lleva el Folio 92832665, donde se consigna la solicitud de devoluci贸n referida ascendente a la suma de $473.849.988 por pagos provisionales derivados del impuesto de primera categor铆a p or utilidades absorbidas por p茅rdidas. La declaraci贸n fue presentada el 6 de mayo del 2005, conforme a las instrucciones del Servicio de Impuestos Internos, en adelante SII. Cita el Art铆culo 97 de la Ley de Impuesto a la Renta, que ordena devolver los impuestos en la situaci贸n descrita dentro de los 30 d铆as siguientes a aquel en que vence el plazo normal de declaraci贸n, esto es, a m谩s tardar el 1潞 de junio del 2005, lo que no ha ocurrido en su caso. En cuanto al derecho se帽ala que el Art铆culo 31 de la Ley de la Renta expresa que las empresas pueden deducir las p茅rdidas de arrastre en contra de las utilidades futuras para los efectos del impuesto de primera categor铆a, pero puede ocurrir que existiendo previamente utilidades acumuladas y posteriormente se produzcan p茅rdidas, 茅stas absorben esas utilidades, en cuyo caso el impuesto de primera categor铆a pagado por esas utilidades se considerar谩 pago provisional y se le aplicar谩n las normas de reajustabilidad, imputaci贸n y devoluci贸n que se帽alan los Art铆culos 93 y 97 de la Ley de Impuesto a la Renta. Expone que el Art铆culo 97 es claramente imperativo en cuanto a la devoluci贸n de los impuestos dentro de los 30 d铆as siguientes a la fecha de vencimiento del plazo de declaraci贸n anual y si posteriormente se demostrar谩 que el contribuyente no ten铆a derecho a la devoluci贸n, deber谩 restituir lo percibido indebidamente, con reajustes, intereses y eventualmente sufrir las sanciones que dispone el Art铆culo 97 N潞 4 del C贸digo Tributario. Continua agregando que en conformidad a los Art铆culos 21, 63 y 64 del C贸digo Tributario, el Servicio de Impuestos Internos no puede prescindir de las declaraciones presentadas por el contribuyente, sin perjuicio de sus facultades de citar, tasar, liquidar y girar los impuestos que procedan. En cuanto a la procedencia del recurso, declara que no se interpone esta acci贸n cautelar con el objeto de que se examine la declaraci贸n de impuestos, sino para que el Tribunal se pronuncie sobre si la actuaci贸n de los 贸rganos p煤blicos recurridos se ajusta o no a la ley. Se帽ala que la Administraci贸n Tributaria suele argumentar en sus actuaciones que el Director Nacional se encuentra legalmente facultado para interpretar administrativamente la ley y luego fiscalizar con tales interpretaciones, las que resultan obligatorias para el personal fiscalizador; pero estas facultades no habilitan a la Administraci贸n para establecer restricciones y limitaciones a las devoluciones de impuestos que la ley no contempla. A su juicio los recurridos han infringido el Art铆culo 7潞 de la Constituci贸n de la Rep煤blica y el Art铆culo 2潞 de la Ley N潞 18.175 Org谩nica Constitucional de Bases Generales de la Administraci贸n del Estado. Agrega que las facultades de fiscalizaci贸n no autorizan a retener la devoluci贸n de impuestos, ni siquiera se admite como una medida de apremio entre las disposiciones del T铆tulo I del Libro Segundo del C贸digo Tributario, que trata de esta posibilidad. Los recurridos est谩n obligados a actuar dentro de los l铆mites que le fijan la Constituci贸n y las leyes, al proceder a retener la devoluci贸n han realizado una manifiesta acci贸n de autotutela. Agrega que los bienes y derechos en cuanto derechos subjetivos- s贸lo pueden perderse o limitarse por actos voluntarios, por razones legales o decisiones jurisdiccionales, por lo que los recurridos han violentado sus derechos, ya que al no devolver los impuestos han ejercido una retenci贸n que s贸lo puede ejercerse cuando la ley lo autoriza o bien cuando un tribunal asi lo ordena, calidad que no tienen los recurridos. En el contexto descrito, el recurso de protecci贸n resulta plenamente procedente para restablecer el imperio del derecho que ha sido vulnerado por los recurridos, constituyendo una amenaza al derecho de propiedad garantizado en el Art铆culo 19 N潞 24 de la Constituci贸n Pol铆tica de la Rep煤blica y al Art铆culo 19 N潞 3 del texto fundamental por haberse atribuido facultades que s贸lo pueden ser ejercidas por 贸rganos jurisdiccionales. En conclusi贸n, solicitan de la Corte que ordene a los recurridos proceder a la devoluci贸n inmediata de los pagos provisionales declarados, debidamente reajustados, con costas.
2潞.- Que a fojas 1 corre Formulario del SII Consulta de Estado de la Declaraci贸n Anual de Impuestos a la Renta del recurrente donde se lee que 茅sta fue presentada el 6 de mayo del 2005, solicitando devoluci贸n por $473.849.988; que el 23 de mayo se informaron inconsistencias detectadas en la declaraci贸n; y que el 24 de mayo la devoluci贸n solicitada fue retenida totalmente por las inconsistencias.
3潞.- Que a fojas 18 el Director Nacional y el Dire ctor Regional de Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos evacuan su informe en los siguientes t茅rminos: Que el Art铆culo 6潞 del C贸digo Tributario y el Art铆culo 1潞 de la Ley Org谩nica del SII los autorizan para revisar las declaraciones de impuestos con el objeto de establecer la existencia de saldos a favor o en contra del Fisco, ya que 茅stas por definici贸n son provisorias en tanto no se cumplan los plazos de prescripci贸n. Espec铆ficamente en cuanto a la devoluci贸n solicitada alega que la referencia al Art铆culo 97 de la Ley de la Renta se refiere exclusivamente a pagos provisionales de impuestos realizados en exceso. En la especie se trata de remanentes que se originan en la circunstancias de que existen utilidades que han sido absorbidas por p茅rdidas, lo que constituye una franquicia, siendo obligaci贸n del SII verificar la efectividad de los hechos en se funda la declaraci贸n. Cita en este punto jurisprudencia que concluye en el sentido de que el SII no puede actuar como un simple buz贸n receptor de declaraciones. A continuaci贸n pasa a expresar las razones en m茅rito de las cuales ha retenido la devoluci贸n solicitada. Indica que el Art铆culo 31 de la Ley de la Renta ha permitido que los contribuyentes aprovechen las p茅rdidas tributarias, sea disminuyendo las utilidades que se producen en ejercicios anteriores o bien permiti茅ndoles que, en el caso de absorci贸n de utilidades anteriores no distribuidas, se pueda recuperar el impuesto de primera categor铆a como pago provisional. En estas circunstancias el SII debe verificar la existencia de las p茅rdidas invocadas, para lo cual ha requerido al contribuyente en el sentido de que debe acreditarlas conforme al art铆culo 21 del C贸digo Tributario. Para los efectos anteriores se debe controlar el FUT (sic), refiri茅ndose al Fondo de Utilidades Tributarias establecido en el art铆culo 14 de la Ley de la Renta, que constituye un libro especial donde se registran los resultados tributarios anuales del impuesto a la renta. Agrega que la recurrente registra una anotaci贸n por inconcurrencia a notificaciones del impuesto a la renta de a帽os anteriores, de contenido similar a las observaciones que se le han efectuado en el presente. Por 煤ltimo, se帽ala que a este contribuyente se le est谩 fiscalizando la tributaci贸n por ganancia de capital obtenida en la enajenaci贸n de acciones. Contin煤a i nformando que el recurso de protecci贸n requiere la existencia de derechos indubitados y la solicitud de devoluci贸n no convierte a quien la presenta en titular de un derecho de propiedad, sino que se trata de meras expectativas. Cita en abono de su tesis jurisprudencia que ratifica la facultad del SII para observar las devoluciones de impuesto a la renta, por lo que el contribuyente no puede alegar legitimidad del dominio sobre ellas, lo que en caso de controversia debe ser declarado en la jurisdicci贸n que corresponda. En atenci贸n a los argumentos expuestos el Servicio solicita que se rechace con costas el recurso presentado.
4潞.- Que a fojas 26 el Tesorero General de la Rep煤blica evacua su informe en los siguientes t茅rminos: En primer lugar aboga por la inadmisibilidad del recurso, por cuanto existe un procedimiento para resolver el conflicto ya que la Administraci贸n Tributaria ha impugnado la declaraci贸n de impuesto del recurrente y el recurso de protecci贸n no constituye la v铆a para solucionar la controversia. En cuanto al fondo se帽ala que no existe derecho de propiedad indubitado en la solicitud de devoluci贸n de pagos provisionales, ya que las declaraciones de impuestos son esencialmente provisorias. Se帽ala que los Art铆culos 24, 29, 59, 60 y 63 del C贸digo Tributario facultan al Servicio de Impuestos Internos para verificar la exactitud de las declaraciones dentro de los plazos de prescripci贸n y si de ello resultan objeciones se podr谩 citar, liquidar y girar impuestos. En el caso del presente recurso el Servicio de Impuestos Internos someti贸 a revisi贸n la declaraci贸n de renta del recurrente y es en ese merito que no se ha dado curso a la devoluci贸n. A su juicio, el plazo establecido en el Art铆culo 97 de la Ley de la Renta s贸lo resulta aplicable en el caso de no existir cuestionamiento a las declaraciones presentadas por el contribuyente. En conclusi贸n, la Tesorer铆a solo podr谩 efectuar la devoluci贸n de los impuestos una vez que el Servicio de Impuestos Internos verifique la exactitud de los datos contenidos en la declaraci贸n del recurrente.
5潞.- Que a fojas 48 el recurrente presenta escrito por el cual acompa帽a una sentencia de la Excma. Corte Suprema (Rol 28-2004. 20 de enero del 2004), en la cual se establece que no hay disposici贸n legal que autorice al Servicio de Impuestos Internos a retener indefinidam ente la devoluci贸n de remanentes de impuestos, sin observar el procedimiento que la ley establece al efecto. Acompa帽a tambi茅n un Informe del Tesorero General (Recurso Protecci贸n 3.900-2005) en la que alega su facultad para retener la devoluci贸n de impuestos en virtud de la Ley 19.989; ergo, seg煤n el recurrente, si no existe una norma legal expresa 3l Tesorero no puede negarse a la devoluci贸n solicitada.
6潞.- Que para resolver el presente recurso es necesario establecer la naturaleza jur铆dica de una declaraci贸n de impuestos y los efectos que de ella se generan en relaci贸n al patrimonio del Fisco y de los contribuyentes. Las declaraciones de impuesto a la renta representan una manifestaci贸n de voluntad emanada de los contribuyentes que deben presentar en las 茅pocas definidas por la ley tributaria con el objetivo, por regla general, de declarar y pagar impuestos, ingresando al patrimonio fiscal las sumas declaradas por el contribuyente. La recepci贸n del pago no implica la liberaci贸n del contribuyente respecto del cumplimiento de sus obligaciones, sino que el Fisco tiene el derecho, a trav茅s del 贸rgano p煤blico competente, de objetarlo y proceder a un proceso de fiscalizaci贸n de la informaci贸n sobre la cual se determin贸; incluso, eventualmente, el contribuyente puede rectificar la declaraci贸n por la cual determin贸 una deuda para con el Fisco y solicitar la devoluci贸n de lo enterado si es que ha detectado un pago en exceso e indebido. Las declaraciones de impuestos no s贸lo contienen obligaciones de pago, sino que adem谩s pueden constituir un medio por el cual el contribuyente solicita devoluci贸n de impuestos definitivos o pagos provisionales o imputaci贸n y/o devoluci贸n de cr茅ditos tributarios, en conformidad a la legislaci贸n tributaria. En este caso nace un pasivo para el Fisco, el que debe ser sometido a un examen por parte de 茅ste por la sencilla raz贸n que se genera por una manifestaci贸n unilateral de voluntad del contribuyente y en consecuencia el deudor debe establecer la existencia de la deuda, verificando los requisitos de hecho y de derecho en virtud de los cuales se determin贸 el cr茅dito. La declaraci贸n con solicitud de devoluci贸n de impuestos, no es un t铆tulo ejecutivo que permita al acreedor perseguir su pago sobre el deudor por el solo hecho de notificarlo de la existencia del cr茅dito. Tambi茅n es importante consignar que las declaraciones de impuestos no solo contienen una obligaci贸n de pago o solicitud de devoluci贸n o imputaci贸n, sino que tambi茅n contienen diversas obligaciones de informaci贸n exigidas por la Administraci贸n Tributaria, alguna de las cuales permiten sustentar el pago, la inexistencia de 茅ste o los cr茅ditos declarados por el contribuyente y otras se refieren a informaci贸n que pueda tener efectos en otros contribuyentes, como es el caso de los saldos del Fondo de Utilidades Tributarias del impuesto a la renta; incluso una declaraci贸n de impuestos s贸lo puede tener informaci贸n y no contener obligaciones de pago ni para el contribuyente o el Fisco.
7潞.- Que en el caso particular de las declaraciones de impuesto a la renta de los contribuyentes de primera categor铆a, como es la situaci贸n de la recurrente, declaran la base de este impuesto y de otros que le son eventualmente aplicables, como es el caso del impuesto 煤nico del Art铆culo 21 de la Ley de la Renta, y las deducciones a la base y/o a los impuestos, que correspondan en conformidad a la Ley para finalmente establecer un saldo a favor o en contra del Fisco. Entre las deducciones a los impuestos podemos distinguir aquella que representa un pago previo efectivo, a t铆tulo de anticipo de impuestos, como lo son pagos provisionales, obligaci贸n que tienen todos los contribuyentes del impuesto de primera categor铆a en conformidad al Art铆culo 84 de la ley del ramo. Pero tambi茅n existen deducciones, respecto de las cuales el contribuyente no necesariamente ha enterado un monto efectivo a t铆tulo de anticipo, sino que se determinan sobre la base de la aplicaci贸n de normas que otorgan franquicias tributarias, este es el caso del cr茅dito derivado de la absorci贸n de utilidades por p茅rdidas tributarias.
8潞.- Que frente a una declaraci贸n anual de impuestos a la renta, sea que contenga s贸lo informaci贸n, o concluya en saldos a favor o en contra del Fisco, el Servicio de Impuestos Internos tiene la facultad, dentro de los plazos de prescripci贸n, de iniciar los procedimientos de fiscalizaci贸n pertinentes destinados a establecer diferencias de impuestos o revisar las solicitudes de devoluci贸n o en el evento de que se hubiese producido una devoluci贸n efectiva, requerir su restituci贸n, en todos los casos con los recargos legales que correspondan y eventual mente con la imposici贸n de sanciones pecuniarias y corporales, previo sometimiento de los contribuyentes a un proceso infraccional o criminal. Esto nos permite concluir que las declaraciones de impuestos, emanadas unilateralmente desde el contribuyente, no constituyen por si solas t铆tulos de propiedad indubitados para 茅ste o para el Fisco, mientras exista la posibilidad legal de revisi贸n, incluso, como se se帽al贸, a favor del contribuyente cuando, en conformidad al Art铆culo 126 del C贸digo Tributario, solicita la restituci贸n de impuestos indebidamente pagados. En esta l铆nea de an谩lisis importa establecer, para los fines de este recurso, cu谩l es el t铆tulo que tiene un contribuyente cuando presenta una declaraci贸n de impuestos a la renta solicitando una devoluci贸n por concepto de pagos provisionales cuyo sustento no nace de anticipos de impuestos efectuados directamente a t铆tulo de tal, sino de la circunstancia de que la ley otorga tal calidad a un impuesto definitivo pagado por el contribuyente o un tercero relacionado, que en virtud del Art铆culo 31 N潞 3 de la Ley de la Renta debe ser devuelto ante la existencia de p茅rdidas tributarias que absorben las utilidades que obligaron al pago del aludido impuesto. Las p茅rdidas tributarias constituyen un activo de los contribuyentes en contra del Fisco, por cuanto la ley las reconoce para reducir la base tributaria o alternativamente para recuperar impuesto pagado, como es el caso sub lite. En la especie, el contribuyente ha usado las p茅rdidas que tiene acumuladas, tanto para no estar afecto al impuesto de primera categor铆a del ejercicio que est谩 declarando como para compensar utilidades de ejercicios anteriores, propias o de empresas con las cuales consolida resultados tributarios a trav茅s del denominado Fondo de Utilidades Tributarias. En este contexto, la revisi贸n del SII ser谩 conducente a establecer los fundamentos de tales p茅rdidas y no puede pretenderse por el recurrente que la Administraci贸n sin mas acepte la informaci贸n que este le proporciona, teniendo presente que se trata de una devoluci贸n que representa un flujo efectivo para el Fisco y no s贸lo el reconocimiento de un menor ingreso. Tal como se ha venido se帽alando, la declaraci贸n no representa un cr茅dito indubitable para el contribuyente por cuanto el Fisco debe verificar la existencia de los antecedentes en m茅rito de los cuales se ha producido el cr茅dito; siendo particularmente importante en el caso de autos, teniendo en cuenta que la devoluci贸n solicitada tiene como fundamento la existencia de p茅rdidas tributarias; de esta manera, le asiste al Fisco, a trav茅s del Servicio de Impuestos Internos, el derecho de revisar los fundamentos de lo solicitado, considerando para estos efectos la informaci贸n que posee, que entre otros antecedentes encuentra la inconcurrencia a notificaciones anteriores, lo que no ha sido refutado por el recurrente. Pero a煤n siendo as铆, la solicitud de devoluci贸n constituye un derecho de los contribuyentes que se ejerce en virtud de las disposiciones legales pertinentes y respecto de la cual la Administraci贸n Tributaria tiene que pronunciarse expresamente a trav茅s de los procedimientos establecidos en la ley. Este es el sentido que debe darse a lo resuelto por la Corte Suprema al declarar que una retenci贸n de impuestos constituye un acto ilegal, de no aplicar los procedimientos que corresponda. Es por ello que el SII debe recurrir al C贸digo Tributario, dictando una resoluci贸n que apruebe el cr茅dito tributario y de curso a la solicitud o bien lo objete a trav茅s del procedimiento administrativo de la citaci贸n o de los procedimientos establecidos en el art铆culo 97. Queda por dilucidar en qu茅 plazo el SII deber谩 pronunciarse sobre la situaci贸n. Descartado el plazo de 30 d铆as del art铆culo 97 de la Ley de la Renta, ya que se ha objetado expresamente la declaraci贸n de impuestos, resta por analizar si es procedente aceptar la tesis que esgrimen los recurridos en el sentido de considerar para estos efectos los plazos de prescripci贸n. Esta Corte estima que la actividad fiscalizadora debe ejercerse en plazos razonables porque de otra manera se estar铆a lesionando todo el sistema tributario construido sobre la base de la autodeterminaci贸n de los impuestos por parte del contribuyente, bajo la presunci贸n del principio de buena fe, para pasar a un sistema en que los contribuyentes s贸lo tienen derecho a la devoluci贸n de tributos, una vez que la Administraci贸n haya procedido a practicar una nueva determinaci贸n de las obligaciones tributarias y a la certificaci贸n de que los cr茅ditos e imputaciones se encuentran debidamente respaldados con los antecedentes que correspondan.
9.- Que en raz贸n de lo expuesto en el motivo precedente, la Administraci贸n debe arbitrar las medidas de fiscalizaci贸n adecuadas a la naturaleza de los fundamentos sobre los cuales el contribuyente construye su solicitud de devoluci贸n, de manera tal que adquiera una certeza razonable del efecto en su patrimonio del requerimiento de recursos al Fisco, derivados de la aplicaci贸n de la ley tributaria. En este sentido importa establecer la naturaleza y efectos de las observaciones de la Administraci贸n en cada caso en particular.
10潞.- Que en la especie, de los antecedentes se aprecia que la solicitud del contribuyente tiene como antecedente la existencia de p茅rdidas tributarias y en menor medida la revisi贸n de de los impuestos con motivo de la ganancia de capital obtenida en la enajenaci贸n de acciones.
11潞.- Que, no correspondi茅ndole a la jurisdicci贸n definir las particularidades de la fiscalizaci贸n que debe efectuarse al recurrente, trat谩ndose de las situaciones indicadas en el motivo precedente, debe propenderse a la armon铆a entre las facultades de la Administraci贸n Tributaria para impugnar las declaraciones de impuestos, y con mayor raz贸n aquellas que significan devoluci贸n, con los leg铆timos derechos de los contribuyentes de requerir un pronunciamiento de aquella en relaci贸n a sus declaraciones. Es menester tener presente que el impuesto a la renta se determina considerando el resultado anual, por lo que la situaci贸n de una empresa debe determinarse al 31 de diciembre de cada a帽o y en este sentido no resulta razonable que la Administraci贸n Tributaria, que ha impugnado la devoluci贸n, respecto de un ejercicio determinado, pueda mantener en la indefinici贸n a un contribuyente, respecto del cr茅dito invocado, cuando nuevamente corresponda determinar sus resultados contables, donde juega un rol fundamental la existencia de p茅rdidas de ejercicios anteriores, ya que a partir de ellos se deber谩 construir la declaraci贸n anual del impuesto, cuyo plazo normal de presentaci贸n es en el mes de abril del a帽o siguiente. En este sentido, se considera que el SII antes del mes de abril del a帽o pr贸ximo deber谩 notificar al recurrente de las inconsistencias precisas que ha detectado en la declaraci贸n impugnada, de modo tal que el contribuyente pueda efectuar sus alegaciones, las que no ser aceptadas en el 谩mbito administrativo, facultan a aqu茅l, si tiene fundamento para ello, para iniciar un proc edimiento contencioso.
Teniendo presente las consideraciones expuestas y de conformidad con lo dispuesto en el art铆culo 20 de la Constituci贸n Pol铆tica de la Rep煤blica y Auto Acordado de la Excma. Corte Suprema sobre la materia, se rechaza el recurso de protecci贸n, interpuesto a fojas 3 por Servicios P煤blicos Limitada RUT 77.496.480-0, en contra del Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos, del Director Regional de Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos y del Tesorero General de la Rep煤blica, en cuanto se resuelve que no existe un atentado al Art铆culo 19 N煤meros 3 y 24 de la Constituci贸n Pol铆tica de la Rep煤blica. En todo caso, y en armon铆a con lo expresado en el motivo und茅cimo, el Servicio de Impuestos Internos, antes del mes de abril del a帽o 2006, deber谩 pronunciarse fundadamente sobre la solicitud de devoluci贸n de impuestos contenida en el Formulario 22 de Declaraci贸n Anual de Impuestos a la Renta Folio 92832665, sea autoriz谩ndola o deneg谩ndola, en cuyo caso el recurrente podr谩 hacer uso de los derechos que al efecto dispone el C贸digo Tributario, en atenci贸n al procedimiento que corresponda, seg煤n sea la naturaleza del acto administrativo que se dicte por el 贸rgano fiscalizador. Reg铆strese, notif铆quese y arch铆vese, si no se apelare. Redact贸 el abogado integrante se帽or Aguirre de la Rivera.
Rol N潞 4.213-2005. No firma la se帽ora Kissteiner, por haber cesado en el cargo.
Pronunciada por la Tercera Sala integrada por el Ministro Titular don Juan Manuel Mu帽oz Pardo, la Ministra Suplente se帽ora Mar铆a Rosa Kissteiner Gentile y el Abogado Integrante se帽or Guido Aguirre de la Rivera.
Vistos:
1潞.- Que a fojas 3, , se interpone Recurso de Protecci贸n el 15 de junio del 2005 por Servicios P煤blicos Limitada, RUT 77.496.480-0, representada por los abogados Eduardo Morales Robles y Cesar Canales Toledo, en contra de don Juan Toro Rivera, Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos, de don Bernardo Seaman Gonz谩lez, Director Regional Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos y de don Gianni Lambertini Maldonado, Tesorero General de la Rep煤blica, solicitando se ordene a los recurridos proceder a la devoluci贸n inmediata de la suma que pidi贸 en su declaraci贸n anual de impuestos a la renta por concepto de devoluci贸n de pagos provisionales reajustados, derivados de la absorci贸n de utilidades con cr茅dito. Funda el recurso en la infracci贸n al Art铆culo 19 N潞 24 de la Constituci贸n Pol铆tica de la Rep煤blica y en la circunstancia de que los citados 贸rganos han constituido una comisi贸n especial para decretar medidas precautorias, sin que la ley los autorice, todo ello con costas. A continuaci贸n pasa a describir la declaraci贸n anual de impuestos, que lleva el Folio 92832665, donde se consigna la solicitud de devoluci贸n referida ascendente a la suma de $473.849.988 por pagos provisionales derivados del impuesto de primera categor铆a p or utilidades absorbidas por p茅rdidas. La declaraci贸n fue presentada el 6 de mayo del 2005, conforme a las instrucciones del Servicio de Impuestos Internos, en adelante SII. Cita el Art铆culo 97 de la Ley de Impuesto a la Renta, que ordena devolver los impuestos en la situaci贸n descrita dentro de los 30 d铆as siguientes a aquel en que vence el plazo normal de declaraci贸n, esto es, a m谩s tardar el 1潞 de junio del 2005, lo que no ha ocurrido en su caso. En cuanto al derecho se帽ala que el Art铆culo 31 de la Ley de la Renta expresa que las empresas pueden deducir las p茅rdidas de arrastre en contra de las utilidades futuras para los efectos del impuesto de primera categor铆a, pero puede ocurrir que existiendo previamente utilidades acumuladas y posteriormente se produzcan p茅rdidas, 茅stas absorben esas utilidades, en cuyo caso el impuesto de primera categor铆a pagado por esas utilidades se considerar谩 pago provisional y se le aplicar谩n las normas de reajustabilidad, imputaci贸n y devoluci贸n que se帽alan los Art铆culos 93 y 97 de la Ley de Impuesto a la Renta. Expone que el Art铆culo 97 es claramente imperativo en cuanto a la devoluci贸n de los impuestos dentro de los 30 d铆as siguientes a la fecha de vencimiento del plazo de declaraci贸n anual y si posteriormente se demostrar谩 que el contribuyente no ten铆a derecho a la devoluci贸n, deber谩 restituir lo percibido indebidamente, con reajustes, intereses y eventualmente sufrir las sanciones que dispone el Art铆culo 97 N潞 4 del C贸digo Tributario. Continua agregando que en conformidad a los Art铆culos 21, 63 y 64 del C贸digo Tributario, el Servicio de Impuestos Internos no puede prescindir de las declaraciones presentadas por el contribuyente, sin perjuicio de sus facultades de citar, tasar, liquidar y girar los impuestos que procedan. En cuanto a la procedencia del recurso, declara que no se interpone esta acci贸n cautelar con el objeto de que se examine la declaraci贸n de impuestos, sino para que el Tribunal se pronuncie sobre si la actuaci贸n de los 贸rganos p煤blicos recurridos se ajusta o no a la ley. Se帽ala que la Administraci贸n Tributaria suele argumentar en sus actuaciones que el Director Nacional se encuentra legalmente facultado para interpretar administrativamente la ley y luego fiscalizar con tales interpretaciones, las que resultan obligatorias para el personal fiscalizador; pero estas facultades no habilitan a la Administraci贸n para establecer restricciones y limitaciones a las devoluciones de impuestos que la ley no contempla. A su juicio los recurridos han infringido el Art铆culo 7潞 de la Constituci贸n de la Rep煤blica y el Art铆culo 2潞 de la Ley N潞 18.175 Org谩nica Constitucional de Bases Generales de la Administraci贸n del Estado. Agrega que las facultades de fiscalizaci贸n no autorizan a retener la devoluci贸n de impuestos, ni siquiera se admite como una medida de apremio entre las disposiciones del T铆tulo I del Libro Segundo del C贸digo Tributario, que trata de esta posibilidad. Los recurridos est谩n obligados a actuar dentro de los l铆mites que le fijan la Constituci贸n y las leyes, al proceder a retener la devoluci贸n han realizado una manifiesta acci贸n de autotutela. Agrega que los bienes y derechos en cuanto derechos subjetivos- s贸lo pueden perderse o limitarse por actos voluntarios, por razones legales o decisiones jurisdiccionales, por lo que los recurridos han violentado sus derechos, ya que al no devolver los impuestos han ejercido una retenci贸n que s贸lo puede ejercerse cuando la ley lo autoriza o bien cuando un tribunal asi lo ordena, calidad que no tienen los recurridos. En el contexto descrito, el recurso de protecci贸n resulta plenamente procedente para restablecer el imperio del derecho que ha sido vulnerado por los recurridos, constituyendo una amenaza al derecho de propiedad garantizado en el Art铆culo 19 N潞 24 de la Constituci贸n Pol铆tica de la Rep煤blica y al Art铆culo 19 N潞 3 del texto fundamental por haberse atribuido facultades que s贸lo pueden ser ejercidas por 贸rganos jurisdiccionales. En conclusi贸n, solicitan de la Corte que ordene a los recurridos proceder a la devoluci贸n inmediata de los pagos provisionales declarados, debidamente reajustados, con costas.
2潞.- Que a fojas 1 corre Formulario del SII Consulta de Estado de la Declaraci贸n Anual de Impuestos a la Renta del recurrente donde se lee que 茅sta fue presentada el 6 de mayo del 2005, solicitando devoluci贸n por $473.849.988; que el 23 de mayo se informaron inconsistencias detectadas en la declaraci贸n; y que el 24 de mayo la devoluci贸n solicitada fue retenida totalmente por las inconsistencias.
3潞.- Que a fojas 18 el Director Nacional y el Dire ctor Regional de Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos evacuan su informe en los siguientes t茅rminos: Que el Art铆culo 6潞 del C贸digo Tributario y el Art铆culo 1潞 de la Ley Org谩nica del SII los autorizan para revisar las declaraciones de impuestos con el objeto de establecer la existencia de saldos a favor o en contra del Fisco, ya que 茅stas por definici贸n son provisorias en tanto no se cumplan los plazos de prescripci贸n. Espec铆ficamente en cuanto a la devoluci贸n solicitada alega que la referencia al Art铆culo 97 de la Ley de la Renta se refiere exclusivamente a pagos provisionales de impuestos realizados en exceso. En la especie se trata de remanentes que se originan en la circunstancias de que existen utilidades que han sido absorbidas por p茅rdidas, lo que constituye una franquicia, siendo obligaci贸n del SII verificar la efectividad de los hechos en se funda la declaraci贸n. Cita en este punto jurisprudencia que concluye en el sentido de que el SII no puede actuar como un simple buz贸n receptor de declaraciones. A continuaci贸n pasa a expresar las razones en m茅rito de las cuales ha retenido la devoluci贸n solicitada. Indica que el Art铆culo 31 de la Ley de la Renta ha permitido que los contribuyentes aprovechen las p茅rdidas tributarias, sea disminuyendo las utilidades que se producen en ejercicios anteriores o bien permiti茅ndoles que, en el caso de absorci贸n de utilidades anteriores no distribuidas, se pueda recuperar el impuesto de primera categor铆a como pago provisional. En estas circunstancias el SII debe verificar la existencia de las p茅rdidas invocadas, para lo cual ha requerido al contribuyente en el sentido de que debe acreditarlas conforme al art铆culo 21 del C贸digo Tributario. Para los efectos anteriores se debe controlar el FUT (sic), refiri茅ndose al Fondo de Utilidades Tributarias establecido en el art铆culo 14 de la Ley de la Renta, que constituye un libro especial donde se registran los resultados tributarios anuales del impuesto a la renta. Agrega que la recurrente registra una anotaci贸n por inconcurrencia a notificaciones del impuesto a la renta de a帽os anteriores, de contenido similar a las observaciones que se le han efectuado en el presente. Por 煤ltimo, se帽ala que a este contribuyente se le est谩 fiscalizando la tributaci贸n por ganancia de capital obtenida en la enajenaci贸n de acciones. Contin煤a i nformando que el recurso de protecci贸n requiere la existencia de derechos indubitados y la solicitud de devoluci贸n no convierte a quien la presenta en titular de un derecho de propiedad, sino que se trata de meras expectativas. Cita en abono de su tesis jurisprudencia que ratifica la facultad del SII para observar las devoluciones de impuesto a la renta, por lo que el contribuyente no puede alegar legitimidad del dominio sobre ellas, lo que en caso de controversia debe ser declarado en la jurisdicci贸n que corresponda. En atenci贸n a los argumentos expuestos el Servicio solicita que se rechace con costas el recurso presentado.
4潞.- Que a fojas 26 el Tesorero General de la Rep煤blica evacua su informe en los siguientes t茅rminos: En primer lugar aboga por la inadmisibilidad del recurso, por cuanto existe un procedimiento para resolver el conflicto ya que la Administraci贸n Tributaria ha impugnado la declaraci贸n de impuesto del recurrente y el recurso de protecci贸n no constituye la v铆a para solucionar la controversia. En cuanto al fondo se帽ala que no existe derecho de propiedad indubitado en la solicitud de devoluci贸n de pagos provisionales, ya que las declaraciones de impuestos son esencialmente provisorias. Se帽ala que los Art铆culos 24, 29, 59, 60 y 63 del C贸digo Tributario facultan al Servicio de Impuestos Internos para verificar la exactitud de las declaraciones dentro de los plazos de prescripci贸n y si de ello resultan objeciones se podr谩 citar, liquidar y girar impuestos. En el caso del presente recurso el Servicio de Impuestos Internos someti贸 a revisi贸n la declaraci贸n de renta del recurrente y es en ese merito que no se ha dado curso a la devoluci贸n. A su juicio, el plazo establecido en el Art铆culo 97 de la Ley de la Renta s贸lo resulta aplicable en el caso de no existir cuestionamiento a las declaraciones presentadas por el contribuyente. En conclusi贸n, la Tesorer铆a solo podr谩 efectuar la devoluci贸n de los impuestos una vez que el Servicio de Impuestos Internos verifique la exactitud de los datos contenidos en la declaraci贸n del recurrente.
5潞.- Que a fojas 48 el recurrente presenta escrito por el cual acompa帽a una sentencia de la Excma. Corte Suprema (Rol 28-2004. 20 de enero del 2004), en la cual se establece que no hay disposici贸n legal que autorice al Servicio de Impuestos Internos a retener indefinidam ente la devoluci贸n de remanentes de impuestos, sin observar el procedimiento que la ley establece al efecto. Acompa帽a tambi茅n un Informe del Tesorero General (Recurso Protecci贸n 3.900-2005) en la que alega su facultad para retener la devoluci贸n de impuestos en virtud de la Ley 19.989; ergo, seg煤n el recurrente, si no existe una norma legal expresa 3l Tesorero no puede negarse a la devoluci贸n solicitada.
6潞.- Que para resolver el presente recurso es necesario establecer la naturaleza jur铆dica de una declaraci贸n de impuestos y los efectos que de ella se generan en relaci贸n al patrimonio del Fisco y de los contribuyentes. Las declaraciones de impuesto a la renta representan una manifestaci贸n de voluntad emanada de los contribuyentes que deben presentar en las 茅pocas definidas por la ley tributaria con el objetivo, por regla general, de declarar y pagar impuestos, ingresando al patrimonio fiscal las sumas declaradas por el contribuyente. La recepci贸n del pago no implica la liberaci贸n del contribuyente respecto del cumplimiento de sus obligaciones, sino que el Fisco tiene el derecho, a trav茅s del 贸rgano p煤blico competente, de objetarlo y proceder a un proceso de fiscalizaci贸n de la informaci贸n sobre la cual se determin贸; incluso, eventualmente, el contribuyente puede rectificar la declaraci贸n por la cual determin贸 una deuda para con el Fisco y solicitar la devoluci贸n de lo enterado si es que ha detectado un pago en exceso e indebido. Las declaraciones de impuestos no s贸lo contienen obligaciones de pago, sino que adem谩s pueden constituir un medio por el cual el contribuyente solicita devoluci贸n de impuestos definitivos o pagos provisionales o imputaci贸n y/o devoluci贸n de cr茅ditos tributarios, en conformidad a la legislaci贸n tributaria. En este caso nace un pasivo para el Fisco, el que debe ser sometido a un examen por parte de 茅ste por la sencilla raz贸n que se genera por una manifestaci贸n unilateral de voluntad del contribuyente y en consecuencia el deudor debe establecer la existencia de la deuda, verificando los requisitos de hecho y de derecho en virtud de los cuales se determin贸 el cr茅dito. La declaraci贸n con solicitud de devoluci贸n de impuestos, no es un t铆tulo ejecutivo que permita al acreedor perseguir su pago sobre el deudor por el solo hecho de notificarlo de la existencia del cr茅dito. Tambi茅n es importante consignar que las declaraciones de impuestos no solo contienen una obligaci贸n de pago o solicitud de devoluci贸n o imputaci贸n, sino que tambi茅n contienen diversas obligaciones de informaci贸n exigidas por la Administraci贸n Tributaria, alguna de las cuales permiten sustentar el pago, la inexistencia de 茅ste o los cr茅ditos declarados por el contribuyente y otras se refieren a informaci贸n que pueda tener efectos en otros contribuyentes, como es el caso de los saldos del Fondo de Utilidades Tributarias del impuesto a la renta; incluso una declaraci贸n de impuestos s贸lo puede tener informaci贸n y no contener obligaciones de pago ni para el contribuyente o el Fisco.
7潞.- Que en el caso particular de las declaraciones de impuesto a la renta de los contribuyentes de primera categor铆a, como es la situaci贸n de la recurrente, declaran la base de este impuesto y de otros que le son eventualmente aplicables, como es el caso del impuesto 煤nico del Art铆culo 21 de la Ley de la Renta, y las deducciones a la base y/o a los impuestos, que correspondan en conformidad a la Ley para finalmente establecer un saldo a favor o en contra del Fisco. Entre las deducciones a los impuestos podemos distinguir aquella que representa un pago previo efectivo, a t铆tulo de anticipo de impuestos, como lo son pagos provisionales, obligaci贸n que tienen todos los contribuyentes del impuesto de primera categor铆a en conformidad al Art铆culo 84 de la ley del ramo. Pero tambi茅n existen deducciones, respecto de las cuales el contribuyente no necesariamente ha enterado un monto efectivo a t铆tulo de anticipo, sino que se determinan sobre la base de la aplicaci贸n de normas que otorgan franquicias tributarias, este es el caso del cr茅dito derivado de la absorci贸n de utilidades por p茅rdidas tributarias.
8潞.- Que frente a una declaraci贸n anual de impuestos a la renta, sea que contenga s贸lo informaci贸n, o concluya en saldos a favor o en contra del Fisco, el Servicio de Impuestos Internos tiene la facultad, dentro de los plazos de prescripci贸n, de iniciar los procedimientos de fiscalizaci贸n pertinentes destinados a establecer diferencias de impuestos o revisar las solicitudes de devoluci贸n o en el evento de que se hubiese producido una devoluci贸n efectiva, requerir su restituci贸n, en todos los casos con los recargos legales que correspondan y eventual mente con la imposici贸n de sanciones pecuniarias y corporales, previo sometimiento de los contribuyentes a un proceso infraccional o criminal. Esto nos permite concluir que las declaraciones de impuestos, emanadas unilateralmente desde el contribuyente, no constituyen por si solas t铆tulos de propiedad indubitados para 茅ste o para el Fisco, mientras exista la posibilidad legal de revisi贸n, incluso, como se se帽al贸, a favor del contribuyente cuando, en conformidad al Art铆culo 126 del C贸digo Tributario, solicita la restituci贸n de impuestos indebidamente pagados. En esta l铆nea de an谩lisis importa establecer, para los fines de este recurso, cu谩l es el t铆tulo que tiene un contribuyente cuando presenta una declaraci贸n de impuestos a la renta solicitando una devoluci贸n por concepto de pagos provisionales cuyo sustento no nace de anticipos de impuestos efectuados directamente a t铆tulo de tal, sino de la circunstancia de que la ley otorga tal calidad a un impuesto definitivo pagado por el contribuyente o un tercero relacionado, que en virtud del Art铆culo 31 N潞 3 de la Ley de la Renta debe ser devuelto ante la existencia de p茅rdidas tributarias que absorben las utilidades que obligaron al pago del aludido impuesto. Las p茅rdidas tributarias constituyen un activo de los contribuyentes en contra del Fisco, por cuanto la ley las reconoce para reducir la base tributaria o alternativamente para recuperar impuesto pagado, como es el caso sub lite. En la especie, el contribuyente ha usado las p茅rdidas que tiene acumuladas, tanto para no estar afecto al impuesto de primera categor铆a del ejercicio que est谩 declarando como para compensar utilidades de ejercicios anteriores, propias o de empresas con las cuales consolida resultados tributarios a trav茅s del denominado Fondo de Utilidades Tributarias. En este contexto, la revisi贸n del SII ser谩 conducente a establecer los fundamentos de tales p茅rdidas y no puede pretenderse por el recurrente que la Administraci贸n sin mas acepte la informaci贸n que este le proporciona, teniendo presente que se trata de una devoluci贸n que representa un flujo efectivo para el Fisco y no s贸lo el reconocimiento de un menor ingreso. Tal como se ha venido se帽alando, la declaraci贸n no representa un cr茅dito indubitable para el contribuyente por cuanto el Fisco debe verificar la existencia de los antecedentes en m茅rito de los cuales se ha producido el cr茅dito; siendo particularmente importante en el caso de autos, teniendo en cuenta que la devoluci贸n solicitada tiene como fundamento la existencia de p茅rdidas tributarias; de esta manera, le asiste al Fisco, a trav茅s del Servicio de Impuestos Internos, el derecho de revisar los fundamentos de lo solicitado, considerando para estos efectos la informaci贸n que posee, que entre otros antecedentes encuentra la inconcurrencia a notificaciones anteriores, lo que no ha sido refutado por el recurrente. Pero a煤n siendo as铆, la solicitud de devoluci贸n constituye un derecho de los contribuyentes que se ejerce en virtud de las disposiciones legales pertinentes y respecto de la cual la Administraci贸n Tributaria tiene que pronunciarse expresamente a trav茅s de los procedimientos establecidos en la ley. Este es el sentido que debe darse a lo resuelto por la Corte Suprema al declarar que una retenci贸n de impuestos constituye un acto ilegal, de no aplicar los procedimientos que corresponda. Es por ello que el SII debe recurrir al C贸digo Tributario, dictando una resoluci贸n que apruebe el cr茅dito tributario y de curso a la solicitud o bien lo objete a trav茅s del procedimiento administrativo de la citaci贸n o de los procedimientos establecidos en el art铆culo 97. Queda por dilucidar en qu茅 plazo el SII deber谩 pronunciarse sobre la situaci贸n. Descartado el plazo de 30 d铆as del art铆culo 97 de la Ley de la Renta, ya que se ha objetado expresamente la declaraci贸n de impuestos, resta por analizar si es procedente aceptar la tesis que esgrimen los recurridos en el sentido de considerar para estos efectos los plazos de prescripci贸n. Esta Corte estima que la actividad fiscalizadora debe ejercerse en plazos razonables porque de otra manera se estar铆a lesionando todo el sistema tributario construido sobre la base de la autodeterminaci贸n de los impuestos por parte del contribuyente, bajo la presunci贸n del principio de buena fe, para pasar a un sistema en que los contribuyentes s贸lo tienen derecho a la devoluci贸n de tributos, una vez que la Administraci贸n haya procedido a practicar una nueva determinaci贸n de las obligaciones tributarias y a la certificaci贸n de que los cr茅ditos e imputaciones se encuentran debidamente respaldados con los antecedentes que correspondan.
9.- Que en raz贸n de lo expuesto en el motivo precedente, la Administraci贸n debe arbitrar las medidas de fiscalizaci贸n adecuadas a la naturaleza de los fundamentos sobre los cuales el contribuyente construye su solicitud de devoluci贸n, de manera tal que adquiera una certeza razonable del efecto en su patrimonio del requerimiento de recursos al Fisco, derivados de la aplicaci贸n de la ley tributaria. En este sentido importa establecer la naturaleza y efectos de las observaciones de la Administraci贸n en cada caso en particular.
10潞.- Que en la especie, de los antecedentes se aprecia que la solicitud del contribuyente tiene como antecedente la existencia de p茅rdidas tributarias y en menor medida la revisi贸n de de los impuestos con motivo de la ganancia de capital obtenida en la enajenaci贸n de acciones.
11潞.- Que, no correspondi茅ndole a la jurisdicci贸n definir las particularidades de la fiscalizaci贸n que debe efectuarse al recurrente, trat谩ndose de las situaciones indicadas en el motivo precedente, debe propenderse a la armon铆a entre las facultades de la Administraci贸n Tributaria para impugnar las declaraciones de impuestos, y con mayor raz贸n aquellas que significan devoluci贸n, con los leg铆timos derechos de los contribuyentes de requerir un pronunciamiento de aquella en relaci贸n a sus declaraciones. Es menester tener presente que el impuesto a la renta se determina considerando el resultado anual, por lo que la situaci贸n de una empresa debe determinarse al 31 de diciembre de cada a帽o y en este sentido no resulta razonable que la Administraci贸n Tributaria, que ha impugnado la devoluci贸n, respecto de un ejercicio determinado, pueda mantener en la indefinici贸n a un contribuyente, respecto del cr茅dito invocado, cuando nuevamente corresponda determinar sus resultados contables, donde juega un rol fundamental la existencia de p茅rdidas de ejercicios anteriores, ya que a partir de ellos se deber谩 construir la declaraci贸n anual del impuesto, cuyo plazo normal de presentaci贸n es en el mes de abril del a帽o siguiente. En este sentido, se considera que el SII antes del mes de abril del a帽o pr贸ximo deber谩 notificar al recurrente de las inconsistencias precisas que ha detectado en la declaraci贸n impugnada, de modo tal que el contribuyente pueda efectuar sus alegaciones, las que no ser aceptadas en el 谩mbito administrativo, facultan a aqu茅l, si tiene fundamento para ello, para iniciar un proc edimiento contencioso.
Teniendo presente las consideraciones expuestas y de conformidad con lo dispuesto en el art铆culo 20 de la Constituci贸n Pol铆tica de la Rep煤blica y Auto Acordado de la Excma. Corte Suprema sobre la materia, se rechaza el recurso de protecci贸n, interpuesto a fojas 3 por Servicios P煤blicos Limitada RUT 77.496.480-0, en contra del Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos, del Director Regional de Santiago Oriente del Servicio de Impuestos Internos y del Tesorero General de la Rep煤blica, en cuanto se resuelve que no existe un atentado al Art铆culo 19 N煤meros 3 y 24 de la Constituci贸n Pol铆tica de la Rep煤blica. En todo caso, y en armon铆a con lo expresado en el motivo und茅cimo, el Servicio de Impuestos Internos, antes del mes de abril del a帽o 2006, deber谩 pronunciarse fundadamente sobre la solicitud de devoluci贸n de impuestos contenida en el Formulario 22 de Declaraci贸n Anual de Impuestos a la Renta Folio 92832665, sea autoriz谩ndola o deneg谩ndola, en cuyo caso el recurrente podr谩 hacer uso de los derechos que al efecto dispone el C贸digo Tributario, en atenci贸n al procedimiento que corresponda, seg煤n sea la naturaleza del acto administrativo que se dicte por el 贸rgano fiscalizador. Reg铆strese, notif铆quese y arch铆vese, si no se apelare. Redact贸 el abogado integrante se帽or Aguirre de la Rivera.
Rol N潞 4.213-2005. No firma la se帽ora Kissteiner, por haber cesado en el cargo.
Pronunciada por la Tercera Sala integrada por el Ministro Titular don Juan Manuel Mu帽oz Pardo, la Ministra Suplente se帽ora Mar铆a Rosa Kissteiner Gentile y el Abogado Integrante se帽or Guido Aguirre de la Rivera.
ADVERTENCIA: si el fallo no es de la C. Suprema, verifique si se encuentra firme y ejecutoriado en el sitio del Poder Judicial. Un servicio de AGUILA, ULLOA & CIA., abogados en Puerto Montt, Chile.
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