Reclamo administrativo de ilegalidad contra municipio - 26/01/05 - Rol Nº 4559-04

Santiago, veintiséis de enero del año dos mil cinco. Vistos: En estos autos rol Nº4559-04 la reclamada, Municipalidad de Providencia, dedujo recurso de casación en el fondo contra la sentencia pronunciada por la Corte de Apelaciones de Santiago, mediante la cual se acogió el reclamo de ilegalidad deducido por la sociedad Asesorías La Viña, respecto de la resolución del Alcalde del referido municipio, que pronunciándose en el reclamo administrativo que interpuso en contra de lo resuelto por el Director de Administración y Finanzas de la misma entidad, negó lugar a la rebaja del monto de la patente municipal anual y devolución de sumas pagadas indebidamente a título de patente municipal por la sociedad reclamante, confirmando así lo resuelto por el citado Director. Se trajeron los autos en relación. Considerando: 1º) Que el recurso denuncia que la sentencia impugnada adolece de errores de derecho toda vez que infringe los artículos 23, inciso 1º, y 24, incisos 1º a 5º del D.L. Nº3.063, Ley de Rentas Municipales; 8º, inciso final, del Decreto Supremo Nº484 de 1980, sobre Reglamento de los artículos 23 y siguientes del D.L. aludido; y 14 bis, inciso 1º, de la Ley Sobre Impuesto a la Renta. Agrega que dichos yerros de derecho se produjero n porque el Tribunal efectuó una errónea o inexacta aplicación de las citadas normas legales. Las infracciones, añade, han llevado consigo la proclamación jurisdiccional de una voluntad que no es la concreta voluntad de la ley, o lo que es lo mismo, la injusticia de la sentencia, en su parte dispositiva; 2º) Que, seguidamente, el municipio recurrente indica que la infracción de los referidos artículos se produce en los razonamientos consignados en los considerandos séptimo a duodécimo del fallo impugnado. Es así como, cuando en la Consideración 7º se dice que el sistema de cálculo de la base imponible de la patente municipal, para la generalidad de los contribuyentes afectos al impuesto de Primera Categoría de la Ley de la Renta, se encuentra en los incisos 2º, 3º y 4º del aludido artículo 24, tal interpretación se aleja del tenor literal de la norma. Explica que el artículo 23, inciso 1º contempla la existencia de las patentes municipales, como un impuesto municipal, para quienes ejercen una actividad lucrativa secundaria o terciaria, sin distinción alguna en relación con la calidad del contribuyente, esto es, si se trata de uno de primera o de segunda categoría; 3º) Que tampoco, arguye, el artículo 24 de la Ley de Rentas Municipales, hace distinción de la clase o categoría de contribuyentes a la cual se aplica el método y mecanismo de cálculo de la patente municipal. Por consiguiente, al señalar el citado considerando séptimo que la forma de cálculo de la patente municipal consignada en los incisos 2º, 3º y 4º del artículo 24 corresponde a los contribuyentes de primera categoría, utiliza un criterio clasificatorio que no es propio de la Ley de Rentas Municipales, sino de la Ley de Impuesto a la Renta, cuerpo normativo tributario que no es aplicable en su conjunto a la Ley de Rentas Municipales, sino sólo cuando ésta se remite expresamente a otros cuerpos normativos de carácter tributario, lo que es coincidente con la jurisprudencia administrativa del Servicio de Impuestos Internos, que ha puesto en claro que la Ley de Rentas Municipales no forma parte de las normas de tributación fiscal interna, que por lo mismo, queda fuera del ámbito de su competencia; 4º) Que, por consiguiente, sostiene el recurso, no corresp onde que el sentenciador limite la aplicación del mencionado artículo 24, en la forma de cálculo de la patente municipal, a los contribuyentes de primera categoría, ya que tal limitación no ha sido establecida en la ley. Ergo, dice, la forma de calcular el monto de la patente municipal consignada en los incisos 2º a 4º (del artículo 24) de la tantas veces citada Ley de Rentas Municipales es aplicable a todos los contribuyentes en general, salvo las excepciones legales contempladas en la misma Ley; 5º) Que, en cuanto a lo razonado en la Consideración 8º, reconoce que el inciso 5º del artículo 24 contiene una excepción para el cálculo de las patentes municipales, pero sólo respecto de los contribuyentes que no se encuentren obligados a confeccionar balance; también reconoce como efectivo que tiene vigencia, para estos efectos, el inciso 8º del artículo 14 bis de la Ley de la Renta. Explica que la citada excepción, que dice relación con contribuyentes que no deben presentar balances, se refiere a la categoría de pequeños contribuyentes y en general a los profesionales que ejercen profesiones liberales, para quienes se fija el monto de la patente en una Unidad Tributaria Mensual; pero no se puede entender que tal norma se aplique a una empresa, por la vía de una interpretación extensiva en relación al citado inciso octavo del artículo 14 bis, pues jamás ha sido esta la real voluntad de la ley en la materia; 6º) Que, en cuanto a los Considerandos 9º, 10º, 11º y 12º del fallo impugnado señala que en ellos se razona a partir de los incisos 1º y 8º del artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta, para concluir que a la sociedad reclamante le es aplicable el inciso 5º del ya indicado artículo 24, en relación al inciso 8º del artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta, por lo que debe pagar una patente de una Unidad Tributaria Mensual; que, por lo mismo, se expresa que la determinación del monto imponible en base al capital propio determinado por balance general no le es exigible y no se ajusta a la ley, existiendo pago de lo no debido en los montos que exceden de una Unidad Tributaria Mensual, para terminar sosteniendo en el Considerando 12º que la interpretación normativa dada por el Municipio al artículo 24 de la Ley de Rentas Municipales se aparta de la pro pia norma. Sin embargo, sostiene el recurrente, la norma del inciso 5º del artículo 24 no se refiere a un contribuyente que constituye una empresa, ya que ella se aplica a los pequeños contribuyentes y profesionales. 7º) Que el recurrente añade que el hecho que el contribuyente reclamante que esté acogido a un régimen de excepción tributaria, como el establecido en el artículo 14 bis de la Ley de la Renta, y no tenga que presentar balance general para el cálculo y pago de los impuestos señalados en la propia norma, esto es, impuesto anual de primera categoría, global complementario o adicional, no significa que no tenga que presentar dicho balance para los efectos del cálculo y pago de la patente municipal, que es un impuesto de distinta naturaleza a los contenidos en la Ley de Rentas Municipales. El citado artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta fija un régimen excepcional para el pago de los impuestos que refiere la norma en su inciso 1º, Impuesto Anual de Primera Categoría; Impuesto Global Complementario; o Impuesto Adicional. Son dichos tributos los que pueden ser pagados por un contribuyente a través de este régimen de excepción, pero en parte alguna de la norma de excepción, se hace extensiva su aplicación al cálculo o pago del impuesto de patente municipal fijado en los artículos 23 y siguientes de la Ley de Rentas Municipales; 8º) Que el recurso asegura que las normas de excepción tributaria que fijan beneficios para los contribuyentes, deben ser interpretadas restrictivamente, de forma tal que no pueden extenderse a situaciones que la propia ley no ha previsto. Entender de una forma tan amplia el aludido artículo 14 bis significa vulnerar su correcto sentido y alcance, puesto que se hace aplicable un régimen de excepción tributaria y un beneficio concedido dentro de dicho régimen, para el cálculo y pago de otro impuesto que no se contempló dentro de los tributos señalados por la ley al momento de estatuir esta excepción, como ocurre con el impuesto de patente municipal. Informa que la Contraloría General de la República ha fijado en reiterada jurisprudencia, el correcto sentido y alcance en la aplicación de esta norma, al igual que el Servicio de Impuestos Internos al resolver consultas sobre la aplicación del artícu lo 14 bis de la Ley de la Renta con relación al artículo 24 de la de Rentas Municipales; 9º) Que la recurrente precisa que los incisos 1º a 4º del artículo 24 de la Ley del ramo fijan el procedimiento para determinar el impuesto de patente municipal que debe pagar un contribuyente. En primer término, se expresa que el valor por doce meses de la patente será de un monto equivalente entre el dos y medio por mil y el cinco por mil del capital propio de cada contribuyente, la que en todo caso no puede ser inferior a una Unidad Tributaria Mensual ni superior a ocho mil Unidades Tributarias Mensuales. Luego, la ley conceptualiza el término "capital propio", distinguiendo la definición las actividades nuevas de las demás actividades ya iniciadas por un contribuyente. Para el caso de actividades nuevas, el "capital propio" es el inicial declarado por el propio contribuyente. Para el caso de las demás actividades, por "capital propio" se entiende el registrado en el balance terminado el 31 de diciembre inmediatamente anterior a la fecha en que debe prestarse la declaración, considerando los reajustes, aumentos y disminuciones que deben practicarse de acuerdo con las normas del artículo 41 y siguientes de la Ley de la Renta; 10º) Que la amplitud con que se ha interpretado el artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la renta, también implica vulnerar las facultades municipales contenidas en el artículo 8º, inciso final, del Decreto Supremo Nº484, que reglamenta la aplicación de los artículos 23 y siguientes de la Ley de Rentas Municipales. Manifiesta que dicho texto es un reglamento de ley dictado por el Presidente de la República en virtud de un mandato legal, contenido en el inciso final del artículo 23 de la propia Ley de Rentas Municipales para la aplicación de esa misma norma. Por consiguiente, y de acuerdo al Decreto Ley Nº527, de 1974, que aprobó el Estatuto de la Junta de Gobierno, el Presidente de la República poseía y posee de acuerdo a la nueva Constitución Política de la República de 1980, la atribución de dictar reglamentos para la aplicación de leyes, y, en este caso preciso, el propio legislador le ha encargado hacerlo, por lo que el citado Decreto Supremo Nº484 es demostrativo del ejercicio de la potestad reglamentaria, y sus normas son susceptibles del recurso de casac ión en el fondo, lo que se ratifica por la jurisprudencia de la Corte Suprema, según cita que hace de una sentencia del año 1974; 11º) Que en cuanto al fondo de la infracción al artículo 8º, inciso final, del Decreto Supremo Nº484, expresa que dicha norma entrega al Municipio la facultad de determinar por cualquier medio idóneo el monto del capital propio efectivo. Por lo que, a partir de tal precepto, es posible entender que la voluntad de la ley es poder calcular el monto exacto de la patente municipal que debe pagarse; por tal razón, sostener que un contribuyente, por el sólo hecho de acogerse a lo dispuesto en el artículo 14 bis de la Ley de la Renta, debe pagar una patente equivalente a una Unidad Tributaria Mensual, no se ajusta a la realidad normativa de la Ley de Rentas Municipales, que es un cuerpo jurídico independiente de la Ley de la Renta, y en el cual la única remisión que se hace a ese texto legal, es para efectuar el cálculo de reajustes, aumentos y disminuciones de acuerdo al artículo 41 de la citada Ley de la Renta. Añade que el inciso 5º del artículo 24 es sólo aplicable a los contribuyentes de segunda categoría, que por su especial situación no confeccionan balance para determinar el pago de sus impuestos, bajo ningún régimen legal, sea éste normal o de excepción. Pero tal norma no puede ser aplicada a un contribuyente de primera categoría, que se acoge por su nivel de ingresos, a un régimen especial contemplado en la ley y que dice además relación con unos impuestos determinados por la propia norma y que no abarcan el impuesto de patente municipal; 12º) Que, por lo tanto señala, es posible concluir que la reclamante, por ser contribuyente de primera categoría, debe confeccionar un balance general anual, según lo ordena el propio artículo 24, incisos 1º a 4º del D.L. Nº3063; que, asimismo, la Municipalidad tiene la facultad de determinar por cualquier medio idóneo el monto del capital propio efectivo, en conformidad al artículo 8º, inciso final, del D.S. Nº484, con lo cual se observa que la voluntad de la ley no es otra que prime un principio de realidad en el cálculo y pago del impuesto de patente municipal. La circunstancia de estar acogida la reclamante al régimen excepcional del artículo 14 bis de la Ley de la Renta no alt era la forma y método de cálculo de la patente municipal, porque dicha disposición de excepción sólo es aplicable a los impuestos que expresamente se refieren en el inciso 1º del artículo 14 bis, esto es, impuesto anual de primera categoría, global complementario o adicional y no tiene ningún otro alcance, ni menos se aplica a los impuestos por patente municipal, y que, el pago hecho por la firma contribuyente de patente municipal sobre la base de su declaración de capital propio determinada por balance general, no constituye pago de lo no debido, toda vez que se ajusta al real impuesto municipal que le corresponde pagar a un contribuyente que tiene los ingresos de la reclamante de ilegalidad; 13º) Que el recurso precisa que de haber dado la Corte correcta interpretación a los artículos transgredidos, habría resuelto que la empresa reclamante estaba en el imperativo jurídico de pagar a la Municipalidad de Providencia la patente municipal de acuerdo al monto de su capital propio efectivo, y no una Unidad Tributaria Mensual, como ordena la sentencia recurrida. Agrega que, habiéndose infringido las disposiciones legales citadas, dicho fallo permitió que la reclamante pague patente en el equivalente a una Unidad Tributaria Mensual, cuando debe pagar una cantidad superior de acuerdo al monto de su capital propio efectivo, ordenando además devolver patentes municipales ya pagadas por ésta, generando para la Corporación Edilicia un perjuicio patrimonial y jurídico en la interpretación, que por años ha sostenido, de estas normas, avalada por jurisprudencia de la Contraloría General de la República; 14º) Que en el caso de la especie, la sociedad Asesorías La Viña dedujo reclamación de ilegalidad contra lo resuelto por el director de Administración y Finanzas (S) de la Municipalidad de Providencia, el 2 de febrero del año dos mil cuatro, en cuanto no dio lugar al reclamo que formulara en el sentido que corresponde le sea rebajado el monto de la patente municipal anual y se le devuelvan las sumas pagadas indebidamente a dicho título. Mediante la actuación reclamada se le indicó que el porcentaje de dicha contribución es aquel que determina el inciso segundo del Artículo 24 del D.L. Nº3.063, Ley de Rentas Municipales, esto es, entre el dos por mil y el cinco por m il del capital propio del contribuyente, sin que pueda ser inferior a una Unidad Tributaria Mensual ni superior a ocho Unidades Tributarias Mensuales, debiendo estarse para su cálculo al capital propio inicial declarado para actividades nuevas o el registrado en el balance terminado al 31 de Diciembre del año anterior a la fecha en que deba prestarse la declaración. En consecuencia, procede rechazar la petición planteada por las sociedades recurrentes; 15º) Que el predicamento del reclamo consiste en que, habiéndose acogido la sociedad al régimen especial del artículo 14 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, lo que corresponde pagar por concepto de patente municipal, de acuerdo al inciso 5º del artículo 24 de la Ley de Rentas Municipales es un monto fijo, toda vez que la sociedad no está obligada a llevar contabilidad completa. De acuerdo con este artículo, el monto fijo que correspondía era el de una unidad tributaria mensual por doce meses; 16º) Que el fallo recurrido, por su parte, precisa que el sistema de cálculo de la base imponible de la patente municipal para la generalidad de los contribuyentes afectos al Impuesto de Primera Categoría de la Ley de la Renta, se encuentra consignado en los incisos segundo, tercero y cuarto del artículo 24 de la Ley de Rentas Municipales. Afirma que la regla de excepción se encuentra en el inciso 5º del mismo precepto, según el cual En los casos de los contribuyentes que no están legalmente obligados a demostrar sus rentas mediante un balance general pagarán una patente por doce meses igual a una unidad tributaria mensual. Luego advierte que la regla aplicable a la reclamante es la del aludido inciso 5º, en relación con el inciso 8º del artículo 14 bis también mencionado, por tratarse de un contribuyente que no está legalmente obligado a demostrar sus rentas mediante un balance general, por lo que la respectiva patente municipal que debe pagar debe ser un monto fijo de una unidad tributaria mensual al año, por lo que los pagos efectuados teniendo como base imponible el monto del capital propio, determinado por un balance general no le son exigibles, no se ajustan a la ley, y constituyen un pago de lo no debido, por lo que debe serle restituido en lo que excede a una unidad tributaria mensua l. En este punto debe destacarse que constituye un hecho de la causa, acorde con lo expuesto, que se trata de un contribuyente que no está legalmente obligado a demostrar sus rentas mediante un balance general, por lo que la respectiva patente municipal que debe pagar debe ser un monto fijo de una unidad tributaria mensual al año; 17º) Que, en efecto, el inciso 8º del artículo 14 bis de la Ley de Impuesto a la Renta señala que Los contribuyentes que se acojan a lo dispuesto en este artículo no estarán obligados a llevar el detalle de las utilidades tributarias y otros ingresos que se contabilizan en el Registro de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría y Utilidades Acumuladas, practicar inventarios, aplicar la corrección monetaria a que se refiere el artículo 41, efectuar depreciaciones y a confeccionar el balance general anual; 18º) Que, por su parte, el inciso 5º del artículo 24 de la Ley de Rentas Municipales dispone, como ya se adelantó, que En los casos de los contribuyentes que no estén legalmente obligados a demostrar sus rentas mediante un balance general pagarán una patente por doce meses igual a una unidad tributaria mensual. En la especie se trata de un hecho no controvertido, como ya se hizo notar, que la empresa reclamante no demuestra sus rentas mediante balance del tipo requerido para efectos de la Ley de la Renta y por ende, su situación es exactamente la que contempla dicha disposición: un contribuyente que no está legalmente obligado a demostrar sus rentas mediante un balance general, por lo que debe pagar la patente del tipo allí establecido, esto es, de un monto fijo; 19º) Que, en consecuencia, si el interesado, por ley no está obligado a confeccionar balance para demostrar renta, resulta de toda evidencia que debe pagar una unidad tributaria mensual a título de patente municipal, tal como se ha planteado en el reclamo y lo ha determinado el fallo impugnado, en una posición que este tribunal de casación comparte, por ser la normativa pertinente muy clara al respecto, como se desprende de todo lo que anteriormente se indicó, circunstancia que hace que toda otra consideración esté demás; 20º) Que, efectivamente, frente a preceptos de tanta claridad, resulta e vidente que la sentencia recurrida, al resolver del modo como se le ha reprochado, ha decidido atinadamente el asunto, de tal suerte que no ha incurrido en los errores de derecho denunciados, ni vulnerado la normativa invocada en el recurso; 21º) Que, por lo previamente expuesto el recurso de nulidad de fondo no puede prosperar y debe ser desechado, puesto que la normativa que se invocó no ha sido vulnerada por el fallo recurrido por la presente vía de impugnación jurídico procesal. De conformidad, asimismo, con lo que disponen los artículos 764, 767 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se declara que se rechaza el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal de la presentación de fs.52, contra la sentencia de diez de septiembre último, escrita a fs.46. Regístrese y devuélvase. Redacción a cargo de la Ministra Srta. Morales. Rol Nº4559-2004. Pronunciado por la Tercera Sala, integrada por los Ministros Sr. Domingo Yurac; Sr. Humberto Espejo; Srta. María Antonia Morales y Sr. Adalis Oyarzún; y el Abogado Integrante Sr. Manuel Daniel. No firma el Sr. Espejo, no obstante haber concurrido a la vista del recurso y acuerdo del fallo por estar con permiso. Autorizado por la Secretaria Subrogante Sra. Marcela Paz Urrutia Cornejo.